Inquadramento generale
Cambiali tratte e pagherò - la cambiale è un titolo di credito che contiene una promessa o un ordine incondizionato di pagare una somma a una scadenza, disciplinato dal regio decreto 1669/1933. Nella cambiale tratta chi emette il titolo ordina a un debitore di pagare a un terzo; nel pagherò, o vaglia cambiario, è il debitore stesso a promettere il pagamento. La cambiale ha efficacia di titolo esecutivo: se non è pagata, il creditore può procedere con il protesto e l’esecuzione senza passare per un giudizio di merito. Per questo resta uno strumento usato per dilazionare i pagamenti con una garanzia più forte.
Profilo civilistico
La cambiale non cambia la natura del rapporto sottostante: il credito resta un credito verso clienti (C.II.1, crediti verso clienti) e il debito un debito verso fornitori (D.7, debiti verso fornitori), o un debito rappresentato da titoli di credito (D.8, debiti rappresentati da titoli di credito) se la cambiale è emessa per un finanziamento. Se il numero delle cambiali è rilevante, può essere utile un conto separato per gli effetti attivi e passivi. I crediti cambiari si valutano come gli altri crediti, al presumibile valore di realizzo, e vanno svalutati se il debitore è in difficoltà.
Sconto
L’impresa può scontare in banca le cambiali prima della scadenza, ottenendo subito la somma al netto degli interessi e delle commissioni. Se la cessione avviene pro solvendo, la banca può rivalersi sull’impresa in caso di mancato pagamento: il credito resta in bilancio, e l’anticipo è un debito verso banche, fino all’incasso. La differenza tra valore nominale e somma accreditata è un onere finanziario di competenza.
Profilo fiscale
L’imposta di bollo sulle cambiali è un costo inerente quando il titolo è usato nei rapporti commerciali ordinari. Gli interessi e le commissioni di sconto sono oneri finanziari soggetti al limite dell’articolo 96 del TUIR. Il protesto è uno degli elementi che, per i crediti di modesto importo, può rendere deducibile la perdita, secondo le regole dell’articolo 101.
Insoluti e regresso
Se la cambiale scontata non è pagata, la banca addebita all’impresa l’importo e le spese: il credito verso il cliente torna in evidenza, insieme al diritto di regresso verso gli altri obbligati.
Punti di attenzione
A fine esercizio le cambiali scontate e non ancora scadute vanno indicate tra gli impegni e i rischi, perché espongono al regresso. Gli interessi di dilazione compresi nelle cambiali vanno ripartiti per competenza.
Cambiali tratte e pagherò: esempio di contabilizzazione
Un’impresa riceve da un cliente una cambiale di 10.000 euro a novanta giorni e la sconta subito in banca, incassando 9.850 euro. Il credito resta iscritto fino alla scadenza, l’anticipo è un debito verso la banca e i 150 euro di differenza sono oneri finanziari.
Informativa
Nella nota integrativa gli effetti scontati e non ancora scaduti rientrano tra gli impegni e le passività potenziali, perché l’impresa resta obbligata in via di regresso. I debiti cambiari con scadenza oltre cinque anni, o assistiti da garanzie reali, vanno indicati distintamente. Se l’impresa usa abitualmente le cambiali, conviene tenere uno scadenzario che segua ogni titolo dall’emissione all’incasso, compresi i protesti e le spese di incasso addebitate dalla banca.
La cambiale non cambia la natura del credito o del debito sottostante: resta tra i crediti o i debiti fino all'incasso, e lo sconto bancario prima della scadenza genera oneri finanziari di competenza.
Principi contabili (OIC)
Tipologia e requisiti formali
Nella cambiale tratta chi emette il titolo (traente) ordina al debitore (trattario) di pagare alla scadenza una somma a una terza persona (beneficiario); nel pagherò o vaglia cambiario è invece il debitore stesso a impegnarsi verso il beneficiario. Affinché il titolo sia esecutivo e soggetto a protesto occorre apporvi una marca da bollo proporzionale all’importo indicato: il 12 per mille per le cambiali tratte e l’11 per mille per i vaglia cambiari.
Per essere valida, la cambiale deve contenere la denominazione «cambiale», la promessa incondizionata (pagherò) o l’ordine incondizionato (tratta) di pagare una somma determinata, il nome del debitore (l’emittente nel pagherò, il trattario nella tratta), il nome del beneficiario, la data e il luogo di emissione, la somma promessa o ordinata, la firma autografa di chi emette il titolo, la scadenza (che se non indicata comporta il pagamento a vista) e il bollo.
Collocazione in bilancio e sconto
Le cambiali attive sono collocate alla voce C.II dell’attivo (crediti dell’attivo circolante) circolante tra i crediti, con lo stesso trattamento previsto per i crediti verso clienti in tema di svalutazione e perdite. Se il numero e gli importi delle cambiali in portafoglio sono rilevanti, è opportuno darne separata informazione in nota integrativa.
Quando l’impresa invia le cambiali allo sconto, il credito resta iscritto in bilancio fino al buon fine dell’incasso: l’operazione di sconto configura una cessione salvo buon fine, non una cessione definitiva del credito, perché l’impresa che ha scontato le cambiali rimane responsabile verso la banca fino alla scadenza del titolo (rischio di regresso). In nota integrativa è opportuno rilevare tale rischio quando significativo. Gli oneri bancari e gli sconti passivi di portafoglio, dedotti dalla banca al momento dell’accredito del ricavo, si riferiscono alla possibile cessione salvo buon fine di crediti vantati presso terzi non ancora scaduti a un istituto di credito che ne anticipa l’importo, al netto delle competenze spettanti per l’operazione.
Nota integrativa
Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
- Scadenze e garanzie. Distintamente per voce, i crediti e i debiti di durata residua superiore a cinque anni, i debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali con la natura della garanzia e la ripartizione per aree geografiche. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 6, c.c.
- Impegni, garanzie e passività potenziali. Gli effetti scontati o girati non ancora scaduti, che espongono al rischio di regresso. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 9, c.c.; OIC 12, par. 122-126.
Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; scadenze e garanzie (solo per i debiti, senza ripartizione geografica); impegni, garanzie e passività potenziali (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).
Relazione sulla gestione
La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Imposta di bollo e regresso cambiario
L’imposta di bollo assolta sulla cambiale, proporzionale all’importo del titolo, costituisce un costo inerente all’attività d’impresa quando la cambiale è utilizzata nell’ambito dei rapporti commerciali ordinari; per l’emittente rappresenta un onere accessorio deducibile secondo le regole generali di inerenza e competenza. Il regresso cambiario, ossia l’azione che il portatore insoddisfatto può esercitare contro gli obbligati di regresso (girante, avallante), non ha di per sé rilevanza fiscale autonoma: le eventuali somme corrisposte in via di regresso seguono il trattamento del credito o del debito sottostante che il titolo rappresentava.
Trattamento degli interessi impliciti nello sconto cambiario
Quando la cambiale viene ceduta pro solvendo o pro soluto a un istituto di credito prima della scadenza, la differenza tra il valore nominale e la somma effettivamente accreditata rappresenta un onere finanziario di competenza del periodo intercorrente tra la data dello sconto e quella di scadenza del titolo, da ripartire per competenza quando quest’ultima cade in un esercizio successivo, e da assoggettare alle ordinarie regole di deducibilità degli interessi passivi previste dall’articolo 96 del TUIR.
Ricezione, invio allo sconto e regresso di una cambiale
Alfa Srl riceve da un cliente una cambiale (pagherò) di 5.000 euro a fronte di una fornitura già fatturata e la invia allo sconto presso la propria banca prima della scadenza; la banca applica oneri bancari di 40 euro e sconti passivi di portafoglio di 60 euro. Alla scadenza il debitore non paga e la banca addebita l’importo in regresso ad Alfa Srl, che a sua volta agisce nei confronti del cliente inadempiente.
1. Ricevimento della cambiale a copertura del credito commerciale
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Cambiali attive (C.II) | 5.000,00 | - |
| Crediti verso clienti (C.II.1) | - | 5.000,00 |
| Totale | 5.000,00 | 5.000,00 |
2. Invio della cambiale allo sconto
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Effetti all’incasso (C.II.1) | 5.000,00 | - |
| Cambiali attive (C.II) | - | 5.000,00 |
| Totale | 5.000,00 | 5.000,00 |
3. Accredito del ricavo da parte della banca
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Banca c/c (C.IV.1) | 4.900,00 | - |
| Oneri bancari (C.17) | 40,00 | - |
| Sconti passivi di portafoglio (C.17) | 60,00 | - |
| Effetti all’incasso (C.II.1) | - | 5.000,00 |
| Totale | 5.000,00 | 5.000,00 |
4. Regresso per mancato pagamento del debitore
Alla scadenza il debitore non paga e la banca esercita il regresso, addebitando ad Alfa Srl l’importo del titolo:
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Crediti verso clienti per regresso cambiario (C.II.1) | 5.000,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 5.000,00 |
| Totale | 5.000,00 | 5.000,00 |
Il credito verso il cliente inadempiente torna così iscritto in bilancio, con valutazione secondo i criteri ordinari di svalutazione dei crediti se la recuperabilità risulta incerta.
5. Pagamento del cliente dopo il regresso - 31 marzo
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Banca c/c (C.IV.1) | 5.080,00 | - |
| Crediti verso clienti per regresso cambiario (C.II.1) | - | 5.000,00 |
| Altri ricavi e proventi – Rimborso spese di protesto (A.5) | - | 80,00 |
| Totale | 5.080,00 | 5.080,00 |
Il cliente paga il debito e rimborsa le spese di protesto sostenute dall’impresa, che erano state rilevate tra gli oneri al momento dell’addebito. Se il cliente non pagasse, il credito andrebbe svalutato secondo le regole ordinarie.
Controlli prima della dichiarazione
- Requisiti formali. Verificare la presenza di tutti gli elementi essenziali del titolo e l’assolvimento del bollo nella misura corretta (12‰ tratte, 11‰ vaglia cambiari).
- Rischio di regresso. Le cambiali inviate allo sconto restano un rischio potenziale fino a scadenza: darne indicazione in nota integrativa se rilevanti.
- Cessione salvo buon fine. Non confondere lo sconto (cessione salvo buon fine, credito che permane) con una cessione pro soluto (credito che si estingue).
- Nota integrativa. Fornire separata informazione sul numero e sull’importo delle cambiali in portafoglio quando rilevanti.
Errori ricorrenti
Credito chiuso al ricevimento della cambiale
La cambiale ricevuta dal cliente non estingue il credito, che si considera pagato solo al buon esito del titolo alla scadenza. Chiudere la partita del cliente e girare l'importo a un conto di portafoglio senza tenerne traccia fa perdere il collegamento con il debitore originario e rende difficile gestire l'eventuale insoluto.
Cambiali protestate lasciate nel portafoglio
Una cambiale non pagata alla scadenza e protestata non è più un effetto attivo ordinario, ma un credito insoluto da riclassificare e valutare secondo il rischio di mancato incasso. Mantenerla tra le cambiali in portafoglio al valore nominale sovrastima i crediti e ritarda la svalutazione, oltre a confondere effetti regolari e partite in contenzioso.
Sconto passivo imputato per intero alla presentazione
Quando una cambiale con scadenza nell'esercizio successivo viene scontata prima della chiusura, lo sconto trattenuto dalla banca è di competenza dei due esercizi in proporzione al tempo. Rilevarlo interamente come onere nel momento in cui il titolo viene presentato allo sconto, senza il risconto della parte non maturata, anticipa costi finanziari.