Fondo per ripristino ambientale e smantellamento

Condizioni di iscrizione

L’OIC 31 ammette un fondo solo per passività di natura determinata, con esistenza certa o probabile e importo stimabile con ragionevolezza alla data di bilancio. Non sono ammessi fondi generici privi di giustificazione economica; le passività solo possibili si descrivono in nota integrativa, quelle remote non si menzionano.

Capitalizzazione

L’OIC 16 include nel costo del bene la stima attualizzata dei costi di smantellamento e ripristino quando l’obbligo sorge con l’installazione.

Utilizzo e rilascio

Il fondo si utilizza in modo diretto e solo per gli oneri per cui è stato costituito. Se l’onere effettivo è minore, l’eccedenza si rilascia a conto economico nella stessa area dell’accantonamento, di norma in A.5 (altri ricavi e proventi); se è maggiore, la differenza è un costo della voce di natura.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Variazioni della voce. Le variazioni intervenute nella consistenza della voce; per fondi, trattamento di fine rapporto e patrimonio netto, la formazione e gli utilizzi. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 4, c.c.
• Composizione degli altri fondi. Per ogni fondo: la situazione di incertezza, l’importo stanziato e il rischio di perdite ulteriori. Principio contabile: OIC 31, par. 49.
• Prospetto della fiscalità differita. Le differenze temporanee che hanno generato imposte anticipate e differite, con aliquote, variazioni rispetto all’esercizio precedente e importi imputati a conto economico o a patrimonio netto; le imposte anticipate su perdite fiscali iscritte e non iscritte, con le motivazioni. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 14, c.c.; OIC 25, par. 92.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Imposte sui redditi

L’accantonamento non è deducibile, perché non rientra tra quelli ammessi dagli artt. 105, 106 e 107 TUIR (art. 107, c. 4): nell’anno dello stanziamento si fa una variazione in aumento e si iscrivono le imposte anticipate, se è ragionevolmente certo il loro recupero. Quando l’onere si manifesta e il fondo si utilizza, il costo diventa deducibile, con una variazione in diminuzione, se in quel momento è certo e determinabile. Il rilascio del fondo eccedente non è tassato per la parte a suo tempo non dedotta. Se il costo di smantellamento è stato capitalizzato sul bene, la quota di ammortamento riferita alla stima non è deducibile finché la spesa non è sostenuta, secondo l’orientamento prudenziale prevalente.

IRAP

Per le società di capitali gli accantonamenti iscritti in B.12 (accantonamenti per rischi) e B.13 non concorrono alla base IRAP (art. 5 D.Lgs. 446/1997). Quando il fondo si utilizza, il costo è deducibile ai fini IRAP se per sua natura sarebbe stato rilevante, per esempio una spesa per servizi; il rilascio del fondo non dedotto non è tassato. Gli accantonamenti classificati per natura in altre voci, come B.7 (costi per servizi), seguono quella voce.

IVA

Il fondo e l’accantonamento sono stime interne di fine anno: non c’è un’operazione con un fornitore e quindi non c’è IVA. L’IVA riguarda le fatture dei costi quando l’impresa li sostiene e utilizza il fondo, con le regole ordinarie di detrazione.

Smantellamento capitalizzato dal 2025

Il D.M. 27 giugno 2025 ha disciplinato la rilevanza fiscale dei costi di smantellamento e ripristino capitalizzati: non rileva l’aggiornamento della stima dovuto al trascorrere del tempo e alla revisione del tasso di attualizzazione, e una quota del 5% dei costi stimati resta indeducibile come attualizzazione forfettaria, anche se in bilancio non si è attualizzato. È un’area in cui la prassi è ancora in formazione: conviene verificare il caso concreto.

• Fonte dell’obbligo. Conservare autorizzazioni e contratti che impongono il ripristino.
• Perizia di stima. Aggiornare la stima tecnica dei costi.
• Imposte anticipate. Calcolare le imposte anticipate sulla ripresa e verificarne ogni anno la recuperabilità.