Inquadramento generale
L’inerenza è il requisito che collega un costo all’attività d’impresa: un costo è deducibile solo se riguarda attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito. Serve a separare le spese dell’impresa da quelle personali di soci, amministratori o familiari, e dalle spese prive di qualunque collegamento con l’attività. La norma di riferimento è l’articolo 109, comma 5, del TUIR, ma il contenuto del requisito è stato definito soprattutto dalla giurisprudenza.
Concetto
Secondo l’orientamento consolidato della Cassazione l’inerenza è un giudizio qualitativo: basta che il costo sia collegato all’attività d’impresa, anche in modo indiretto, potenziale o futuro, senza che serva un rapporto diretto con uno specifico ricavo. Un costo sostenuto per un progetto poi abbandonato, per esempio, resta inerente se era finalizzato all’attività. L’antieconomicità, cioè la sproporzione tra costo e utilità, non esclude di per sé l’inerenza, ma può essere un indizio che il costo non risponde a un interesse dell’impresa, se manca una giustificazione.
Profilo civilistico
In bilancio i costi si rilevano secondo la loro natura e competenza, indipendentemente dalla deducibilità fiscale. Un costo non inerente sostenuto dall’impresa per un socio o un amministratore non è però un costo dell’attività: va rilevato come credito verso il beneficiario, se deve essere rimborsato, oppure, se autorizzato, come compenso, distribuzione di utili o prelievo, secondo il caso.
Profilo fiscale
I costi non inerenti si riprendono in aumento e, se relativi a beni o servizi acquistati, comportano anche l’indetraibilità dell’IVA. Sono privi di inerenza in via assoluta le sanzioni e le spese non documentate. Le spese legali per la difesa penale dell’amministratore sono deducibili solo se il procedimento riguarda atti compiuti nell’interesse della società e non in conflitto con essa.
Aree a rischio
Le verifiche si concentrano su auto, telefoni, viaggi, omaggi, sponsorizzazioni, consulenze infragruppo, immobili dati in uso ai soci e spese di rappresentanza. Per queste categorie la legge prevede spesso limiti forfettari di deducibilità, che presuppongono comunque l’inerenza.
Onere della prova
Spetta all’impresa dimostrare l’inerenza del costo, con contratti, corrispondenza, relazioni e prove dei risultati: la fattura da sola non basta, soprattutto per le prestazioni di servizi immateriali.
Punti di attenzione
Occorre documentare lo scopo aziendale delle spese più esposte e separare con rigore le spese personali. Le consulenze generiche senza un rapporto finale sono tra le più contestate.
Informativa
Non è richiesta un’informativa specifica; i costi indeducibili incidono sulla riconciliazione tra onere fiscale teorico ed effettivo.
Inerenza: esempio di contabilizzazione
Una società paga 15.000 euro per un viaggio di un amministratore con la famiglia, senza incontri con clienti o fornitori. Il costo non è inerente: va addebitato all’amministratore o trattato come compenso, e comunque ripreso in aumento, con indetraibilità dell’IVA.
Un costo è inerente se collegato, anche solo in prospettiva, all'attività d'impresa: spetta all'impresa provarlo, e la sproporzione della spesa può essere un indizio contro l'inerenza.
Principi contabili (OIC)
Concetto di inerenza secondo l’elaborazione giurisprudenziale
Il concetto di inerenza non trova una definizione diretta nelle norme fiscali, ma è stato progressivamente delineato dalla giurisprudenza di legittimità nel senso della riferibilità, anche indiretta, potenziale o in proiezione futura, del costo sostenuto non necessariamente ai ricavi, bensì all’attività d’impresa o professionale complessivamente considerata: un’applicazione indistinta e rigorosa del principio di derivazione dal dato di bilancio potrebbe indurre a ritenere automaticamente inerente ogni costo iscritto a conto economico secondo corretti principi contabili, ma questo automatismo non esclude il potere dell’Amministrazione finanziaria di sindacare il comportamento dell’impresa nella redazione del bilancio quando la spesa, pur contabilizzata, non presenti un collegamento riscontrabile con l’attività esercitata.
Aree di verifica più frequenti
La verifica dell’inerenza va operata con particolare attenzione con riferimento a specifiche categorie di costo, tradizionalmente più esposte a contestazione: gli oneri di utilità sociale, le spese telefoniche, le spese di rappresentanza, le spese relative ai mezzi di trasporto a deducibilità limitata, e le spese per l’abbigliamento, deducibili quando l’attività esercitata impone per vincoli contrattuali l’uso di un determinato abbigliamento funzionale all’immagine dell’impresa e non riconducibile all’uso comune. Per alcune di queste categorie, la prassi amministrativa ha ammesso criteri di deducibilità forfettaria, proprio in ragione della difficoltà di isolare con precisione la quota di costo riferibile all’attività d’impresa rispetto a quella di possibile uso promiscuo.
Nota integrativa
Per questa voce la legge e i principi contabili non prevedono informazioni specifiche in nota integrativa. Se la fattispecie genera rischi o passività potenziali, ad esempio per contestazioni fiscali, si applicano le regole generali sui fondi e sulle passività potenziali (art. 2427, c. 1, n. 9, c.c.; OIC 31, par. 49).
Relazione sulla gestione
La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Costi privi di inerenza: spese legali per la difesa penale dell’amministratore
Le spese legali sostenute dalla società per la difesa dell’amministratore in un procedimento penale a suo carico sono state ritenute prive del requisito dell’inerenza dalla giurisprudenza di legittimità, trattandosi di un costo riferito alla posizione personale dell’amministratore e non all’attività d’impresa in quanto tale, sebbene permanga un contrasto con parte della giurisprudenza di merito, più incline ad ammetterne la deducibilità quando il procedimento riguardi fatti commessi nell’esercizio delle funzioni gestorie e nell’interesse della società: data l’incertezza dell’orientamento, è opportuna una valutazione caso per caso che tenga conto della natura dei fatti contestati e del loro collegamento con l’attività sociale.
Costi privi di inerenza in via assoluta
Le sanzioni, le multe, le ammende e le spese non documentate sono prive del requisito di inerenza in via assoluta, e restano indeducibili sia ai fini IRES sia ai fini IRAP indipendentemente da qualunque collegamento, anche indiretto, che si pretenda di ricostruire con l’attività d’impresa: si tratta di costi la cui stessa natura, sanzionatoria o non documentata, esclude in radice la possibilità di ricondurli a un’operazione economica dell’impresa meritevole di deduzione.
Onere della prova e rilievo della congruità
L’onere di provare l’inerenza di un costo grava, in linea di principio, sul contribuente, che deve essere in grado di documentare il collegamento tra la spesa sostenuta e la propria attività: la sproporzione economica di un costo rispetto ai ricavi dell’impresa, pur non incidendo di per sé sulla sua inerenza, può costituire un elemento indiziario che l’Amministrazione finanziaria utilizza per contestare l’effettiva riferibilità del costo all’attività d’impresa, spostando sul contribuente l’onere di fornire una spiegazione alternativa e convincente della sproporzione riscontrata.
Ripresa a tassazione di una sanzione amministrativa contabilizzata come costo
Gamma Srl riceve e paga una sanzione amministrativa di 1.500 euro per una violazione commessa nell’esercizio dell’attività d’impresa.
1. Pagamento della sanzione amministrativa
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Sanzioni e penalità (B.14) | 1.500,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 1.500,00 |
| Totale | 1.500,00 | 1.500,00 |
Sebbene la sanzione sia stata correttamente imputata a conto economico secondo il principio di competenza, essa è priva del requisito di inerenza in via assoluta: Gamma Srl opera una variazione in aumento di 1.500 euro sia ai fini IRES sia ai fini IRAP, indipendentemente dal fatto che la violazione sanzionata sia stata commessa nell’esercizio dell’attività d’impresa.
Controlli prima della dichiarazione
- Collegamento con l’attività d’impresa. Verificare che ciascun costo, anche di importo non significativo, presenti un collegamento riscontrabile, anche indiretto o potenziale, con l’attività esercitata.
- Costi privi di inerenza in via assoluta. Verificare che sanzioni, multe, ammende e spese non documentate siano sempre riprese a tassazione, indipendentemente dal contesto in cui sono state sostenute.
- Spese di difesa legale degli amministratori. Valutare caso per caso la deducibilità delle spese legali per la difesa penale degli amministratori, tenendo conto del contrasto giurisprudenziale esistente.
- Documentazione a supporto dell’inerenza. Predisporre e conservare la documentazione idonea a dimostrare il collegamento tra i costi sostenuti e l’attività d’impresa, specie per le categorie di spesa più esposte a contestazione.
Errori ricorrenti
Fatture intestate a soci o amministratori dedotte dalla società
Documenti intestati a persone fisiche, anche se relativi a beni o servizi che la società sostiene di utilizzare, non dimostrano che il costo appartenga all'impresa. Dedurli, magari rimborsando la spesa al socio senza un accordo o una nota spese documentata, è tra le contestazioni più frequenti. L'acquisto va intestato alla società o collegato con prova certa all'attività.
Beni a uso promiscuo dedotti per intero
Per telefonia, veicoli e immobili utilizzati anche per finalità personali la legge prevede limiti percentuali di deducibilità proprio perché l'inerenza è solo parziale. Dedurre integralmente i costi di questi beni, senza applicare le percentuali previste o senza documentare un utilizzo esclusivamente aziendale, genera riprese sistematiche in sede di controllo.
Costi di avvio ritenuti privi di inerenza
L'inerenza non richiede che il costo abbia già prodotto ricavi, ma che sia collegato anche solo potenzialmente all'attività d'impresa. Rinunciare a dedurre le spese sostenute prima dell'avvio operativo, come studi di fattibilità, ricerche di mercato o spese di costituzione, per il solo fatto che mancano ancora i ricavi significa perdere deduzioni legittime.