Inquadramento generale
Provvigioni e altre competenze - molte imprese vendono tramite agenti e rappresentanti di commercio, che promuovono i prodotti e procurano i contratti in cambio di una provvigione, di solito una percentuale sul valore degli affari conclusi. Le provvigioni pongono una questione di competenza: in quale esercizio va rilevato il costo, se l’ordine è raccolto in un anno, la merce consegnata nel successivo e la fattura dell’agente arriva ancora più tardi? La risposta sta nell’articolo 1748 del codice civile, che stabilisce quando il diritto dell’agente alla provvigione matura.
Profilo civilistico
Secondo l’articolo 1748 il diritto alla provvigione matura quando il preponente ha eseguito o avrebbe dovuto eseguire la prestazione in base al contratto concluso con il cliente, salvo patti diversi che non possono comunque posticiparlo oltre il momento in cui il cliente ha eseguito la sua prestazione. Il costo si rileva quindi nell’esercizio in cui la vendita è stata eseguita e il relativo ricavo rilevato, in modo che costi e ricavi siano correlati. Le provvigioni maturate a fine anno e non ancora fatturate dall’agente si rilevano come fatture da ricevere, tra i costi per servizi (B.7).
Oneri accessori
Accanto alla provvigione il preponente sostiene i contributi Enasarco, in parte a proprio carico, e accantona le indennità di fine rapporto spettanti all’agente, come il FIRR e, quando probabile, l’indennità suppletiva di clientela, secondo gli accordi economici collettivi e l’OIC 31.
Profilo fiscale
Le provvigioni sono deducibili per competenza, secondo l’articolo 109 del TUIR, nell’esercizio in cui il diritto dell’agente è maturato, indipendentemente dal pagamento. Il preponente, come sostituto d’imposta, applica sulle provvigioni una ritenuta d’acconto del 23% su una base ridotta, di regola il 50% della provvigione, o il 20% se l’agente si avvale di dipendenti o terzi. Gli accantonamenti al FIRR sono deducibili; il trattamento dell’indennità suppletiva di clientela è stato a lungo discusso tra prassi e giurisprudenza.
Affari non andati a buon fine
Se l’affare non viene eseguito per cause non imputabili al preponente, la provvigione di regola non spetta; se l’inadempimento è del preponente, resta dovuta. Le provvigioni anticipate su affari che poi non si concludono generano un credito verso l’agente.
Punti di attenzione
Occorre riconciliare a fine anno gli estratti conto provvigionali con le vendite eseguite, per stanziare le provvigioni maturate e non ancora fatturate.
Informativa
I fondi per indennità degli agenti si descrivono tra i fondi per rischi e oneri, con i relativi movimenti.
Provvigioni e altre competenze: esempio di contabilizzazione
Un agente raccoglie a novembre un ordine di 100.000 euro con provvigione del 5%. La merce è consegnata a dicembre e l’agente fattura a febbraio. La provvigione di 5.000 euro è un costo dell’esercizio della consegna, rilevato come fattura da ricevere.
Scritture
A fine esercizio si addebita il conto provvigioni passive e si accredita il conto fatture da ricevere per le provvigioni maturate; all’arrivo della fattura dell’agente il debito si chiude, con la rilevazione dell’IVA, della ritenuta e dei contributi Enasarco trattenuti.
La provvigione dell'agente matura quando il preponente esegue, o avrebbe dovuto eseguire, la prestazione verso il cliente: da quel momento è costo per il preponente e ricavo per l'agente, a prescindere dal pagamento.
Principi contabili (OIC)
Maturazione del diritto alla provvigione secondo l’articolo 1748 del codice civile
Il diritto dell’agente alla provvigione matura, secondo l’articolo 1748 del codice civile, quando il preponente ha eseguito o avrebbe dovuto eseguire la prestazione in base al contratto concluso con il terzo per effetto dell’intervento dell’agente: tale momento, di regola coincidente con la conclusione dell’affare procurato dall’agente, rileva ai fini della rilevazione contabile del debito verso l’agente da parte del preponente e del corrispondente credito, quale componente positivo di reddito, in capo all’agente stesso, indipendentemente dal fatto che il terzo abbia già adempiuto la propria obbligazione.
Provvigione provvisoria e agente in attesa di conferma dell’affare
Quando l’affare procurato dall’agente non è ancora stato eseguito dal preponente alla data di chiusura dell’esercizio, ma si prevede ragionevolmente che lo sarà, occorre comunque valutare l’opportunità di rilevare un rateo o un debito per la provvigione maturanda, in applicazione del principio di competenza economica e di correlazione tra costi e ricavi, tenendo conto della data di conclusione dell’affare piuttosto che di quella, eventualmente successiva, della sua esecuzione.
Nota integrativa
Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
- Variazioni della voce. Le variazioni intervenute nella consistenza della voce; per fondi, trattamento di fine rapporto e patrimonio netto, la formazione e gli utilizzi. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 4, c.c.
- Composizione degli altri fondi. Per ogni fondo: la situazione di incertezza, l’importo stanziato, il rischio di perdite ulteriori; per le passività possibili, la situazione di incertezza, l’importo stimato o l’impossibilità di stimarlo e il parere dei consulenti. Principio contabile: OIC 31, par. 49.
Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).
Relazione sulla gestione
La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Competenza fiscale delle provvigioni per il preponente e per l’agente
Ai sensi dell’articolo 109 del TUIR, le provvigioni sono deducibili, in capo all’impresa preponente, secondo il criterio di competenza economica, cioè nell’esercizio in cui il diritto dell’agente è maturato secondo l’articolo 1748 del codice civile, e non in quello, eventualmente successivo, dell’effettivo pagamento; specularmente, in capo all’agente, le provvigioni maturate costituiscono ricavi tassabili per competenza, secondo le ordinarie regole previste per i redditi d’impresa, senza che rilevi il criterio di cassa proprio, ad esempio, dei compensi degli amministratori.
Provvigioni indirette e provvigioni per affari non andati a buon fine
Quando l’affare procurato dall’agente non viene eseguito dal preponente per cause a questi non imputabili, la provvigione, se già maturata secondo l’articolo 1748 del codice civile, resta comunque dovuta e fiscalmente rilevante, salvo il diritto dell’agente a trattenerla anche in caso di successivo inadempimento del terzo, mentre se il mancato buon fine dell’affare dipende da causa non imputabile al preponente né al terzo, occorre verificare le specifiche clausole contrattuali per stabilire se il diritto alla provvigione sia effettivamente maturato o debba essere restituito.
Rilevazione della provvigione maturata a fine esercizio
Un’impresa mandante conclude, tramite un proprio agente, un contratto di vendita con un cliente il 20 dicembre, con consegna della merce e diritto alla provvigione dell’agente maturato in tale data; il pagamento della provvigione, pari a 8.000 euro, avviene nel gennaio successivo.
1. Rilevazione del debito per la provvigione maturata a fine esercizio
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Provvigioni passive (B.7) | 8.000,00 | - |
| Debiti verso fornitori – Fatture da ricevere (D.7) | - | 8.000,00 |
| Totale | 8.000,00 | 8.000,00 |
Nonostante il pagamento avvenga nell’esercizio successivo, la provvigione è di competenza dell’esercizio in cui il diritto dell’agente è maturato, cioè quello in cui è stata conclusa ed eseguita la vendita: l’impresa mandante deduce pertanto il costo di 8.000 euro nell’esercizio di maturazione, e non in quello di pagamento.
2. Fattura dell’agente - gennaio
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Debiti verso fornitori – Fatture da ricevere (D.7) | 8.000,00 | - |
| IVA a credito (C.II.5-bis) | 1.760,00 | - |
| Debiti verso agenti (D.7) | - | 9.760,00 |
| Totale | 9.760,00 | 9.760,00 |
La fattura chiude lo stanziamento senza un nuovo costo. Il contributo Enasarco sulla provvigione si rileva con le regole viste nella voce dedicata.
3. Pagamento dell’agente con ritenuta - gennaio
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Debiti verso agenti (D.7) | 9.760,00 | - |
| Debiti tributari – Erario c/ritenute (D.12) | - | 920,00 |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 8.840,00 |
| Totale | 9.760,00 | 9.760,00 |
La ritenuta è 8.000 × 50% × 23% = 920 euro, da versare entro il 16 del mese successivo.
Controlli prima della dichiarazione
- Corretta individuazione del momento di maturazione. Verificare che le provvigioni siano state dedotte e tassate nell’esercizio in cui il diritto dell’agente è maturato secondo l’articolo 1748 del codice civile, e non in quello di pagamento.
- Rilevazione dei ratei per affari conclusi a fine esercizio. Verificare che siano stati correttamente rilevati i debiti o i ratei per provvigioni maturate su affari conclusi ma non ancora liquidati a fine esercizio.
- Verifica delle clausole contrattuali per affari non andati a buon fine. Verificare, in caso di mancata esecuzione dell’affare, se il diritto alla provvigione risulti comunque maturato secondo le clausole del contratto di agenzia.
Errori ricorrenti
Provvigioni su vendite dell'anno successivo spesate subito
Le provvigioni maturate su ordini acquisiti a fine anno, ma relative a vendite che saranno consegnate e fatturate nell'esercizio successivo, vanno correlate ai ricavi cui si riferiscono. Imputarle interamente all'esercizio in cui è stato raccolto l'ordine, senza un risconto, anticipa il costo rispetto al ricavo e altera il margine di entrambi gli anni.
Storno della provvigione senza nota di variazione
Quando l'affare non va a buon fine e la provvigione viene restituita o compensata, l'agente deve emettere un documento di rettifica. Registrare lo storno con una semplice scrittura interna, lasciando detratta l'IVA della fattura originaria e senza rettificare la base contributiva, crea disallineamenti tra preponente e agente difficili da ricostruire.
Affari diretti nella zona esclusiva senza provvigione
Se all'agente è attribuita una zona o una clientela in esclusiva, la provvigione spetta anche sugli affari conclusi direttamente dal preponente con i clienti di quella zona, salvo diverso accordo. Non stanziarla perché l'agente non è intervenuto nella trattativa sottostima i costi e prepara un contenzioso alla cessazione del rapporto.