Inquadramento generale
Accantonamento TFR - è la quota di trattamento di fine rapporto che ogni dipendente matura nell’anno e che l’impresa trattiene in azienda: circa una mensilità all’anno (retribuzione annua divisa per 13,5), meno lo 0,50% della retribuzione imponibile, pari al contributo all’INPS (art. 3 L. 297/1982). Il fondo già accantonato si rivaluta ogni anno dell’1,5% più il 75% dell’inflazione. Resta in azienda il TFR maturato fino al 2006 e, dal 2007, quello dei dipendenti che non lo destinano alla previdenza complementare, se l’impresa è sotto la soglia dimensionale del Fondo di tesoreria INPS.
Il TFR è una retribuzione differita: il dipendente la matura mese per mese e la riceve quando il rapporto cessa. Per questo l’impresa lo accantona in bilancio ogni anno, anche se la liquidazione avverrà tra molto tempo.
Cosa ci rientra
- Come si calcola. Quota dell’anno: retribuzione utile / 13,5; rivalutazione del fondo al 31 dicembre precedente; meno lo 0,50% della retribuzione imponibile (contributo INPS, art. 3 L. 297/1982).
Come riconoscerlo nei documenti
Prospetto annuale del TFR elaborato dal consulente del lavoro, dipendente per dipendente, con quota, rivalutazione e imposta sostitutiva.
Differenze con conti simili
- TFR versato ai fondi. La quota destinata ai fondi pensione o al Fondo di tesoreria INPS ha un conto proprio.
- Imposta sostitutiva sulla rivalutazione. È a carico del dipendente e riduce il fondo.
Collocazione in bilancio
B.9.c (trattamento di fine rapporto); il fondo nella voce C del passivo (trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato).
Calcolo della quota
La quota annua è la retribuzione utile ai fini del TFR divisa per 13,5, ridotta per le frazioni d’anno, meno lo 0,50% della retribuzione imponibile previdenziale, che corrisponde al contributo all’INPS (art. 3 L. 297/1982). La retribuzione utile comprende tutte le somme corrisposte in modo non occasionale, in denaro o in natura, esclusi i rimborsi spese, salvo diversa previsione dei contratti collettivi.
Rivalutazione del fondo
Ogni 31 dicembre il fondo già accantonato si rivaluta dell’1,5% fisso più il 75% dell’aumento dell’indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati. La quota dell’anno non si rivaluta. La rivalutazione è un costo del personale in B.9.c (trattamento di fine rapporto) e aumenta il fondo.
Imposta sostitutiva sulla rivalutazione
Sulla rivalutazione si applica un’imposta sostitutiva del 17% (art. 11 D.Lgs. 47/2000) che l’impresa versa e trattiene dal fondo: a dicembre versa un acconto pari al 90% dell’imposta calcolata sulla rivalutazione dell’anno precedente, o su quella prevista, con il codice tributo 1712; il saldo si versa entro il 16 febbraio, con il codice 1713. L’acconto è un credito tributario fino alla chiusura dell’anno.
Dove resta il TFR in azienda
Resta in azienda il TFR maturato fino al 2006 e, dal 2007, quello dei dipendenti che non lo destinano alla previdenza complementare, se l’impresa è sotto la soglia dimensionale del Fondo di tesoreria INPS: 60 addetti nel 2026 e nel 2027, 50 dal 2028 al 2031, 40 dal 2032 (art. 1, c. 203, L. 199/2025; circolare INPS 12/2026). Sopra la soglia, il TFR maturando non destinato ai fondi pensione va mensilmente al Fondo di tesoreria e ha un conto proprio. Per i lavoratori di prima assunzione dal 1° luglio 2026 opera il silenzio-assenso a favore di un fondo pensione, salvo scelta diversa entro 60 giorni (art. 1, c. 204-205, L. 199/2025).
Divieto di monetizzazione
Pagare periodicamente in busta paga la quota mensile di TFR maturanda espone al rischio di riqualificazione come retribuzione, con contributi e imposte: l’anticipazione può riguardare solo il TFR già maturato.
Regole fiscali essenziali
- Imposte sui redditi. Gli accantonamenti al TFR sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell’esercizio secondo la legge e i contratti (art. 105, c. 1, TUIR).
- IRAP. Per le società di capitali il costo del personale in B.9 concorre alla base IRAP, perché non è tra i costi deducibili dal valore della produzione (art. 5 D.Lgs. 446/1997), ma può essere dedotto con le regole dell’art. 11: per i dipendenti a tempo indeterminato è deducibile l’intero costo (c. 4-octies); per gli altri sono deducibili i premi INAIL e i costi di apprendisti, disabili, personale con contratti di formazione e addetti alla ricerca e sviluppo (c. 1, lett. a); per gli stagionali impiegati almeno 120 giorni in due periodi d’imposta la deduzione è del 70%; chi ha componenti positivi fino a 400.000 euro deduce inoltre 1.850 euro per ogni dipendente diverso da quelli a tempo indeterminato, fino a cinque.
- IVA. Il TFR è fuori campo IVA.
Accantonamento TFR: esempio di contabilizzazione
In un’impresa sotto la soglia del Fondo di tesoreria il TFR maturato dai dipendenti nell’anno è 12.000 euro. Il fondo si rivaluta per 5.000 euro, con un’imposta sostitutiva del 17%, 850 euro. L’acconto, calcolato con il metodo storico, è 765 euro.
Ogni anno l'impresa accantona in B.9.c (trattamento di fine rapporto) circa una mensilità per dipendente e rivaluta il fondo: sulla rivalutazione l'imposta sostitutiva del 17% si trattiene dal fondo.
Principi contabili (OIC)
Collocazione
L’OIC 12 comprende in B.9 tutti i costi del personale dipendente, articolati nelle cinque sottovoci obbligatorie: salari e stipendi, oneri sociali, trattamento di fine rapporto, trattamento di quiescenza e simili, altri costi. La retribuzione si espone al lordo delle ritenute fiscali e dei contributi a carico del lavoratore.
Trattamento di fine rapporto
Il TFR è un’obbligazione certa: in bilancio è il debito per quanto maturato a favore dei dipendenti alla chiusura dell’esercizio, secondo l’art. 2120 c.c., ed è congruo quando corrisponde al totale delle indennità maturate, al netto degli anticipi. L’accantonamento dell’anno si rileva in B.9.c (trattamento di fine rapporto) e il fondo nella voce C del passivo (OIC 31).
Rivalutazione e imposta sostitutiva
La rivalutazione del fondo è un onere dell’esercizio in B.9.c (trattamento di fine rapporto). L’imposta sostitutiva, che grava sul dipendente, si porta a riduzione del fondo; l’acconto versato a dicembre è un credito tributario fino alla compensazione con il saldo (OIC 31).
Nota integrativa
Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
- Variazioni della voce. Le variazioni intervenute nella consistenza della voce; per fondi, trattamento di fine rapporto e patrimonio netto, la formazione e gli utilizzi. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 4, c.c.
- Numero medio dei dipendenti. Il numero medio dei dipendenti, ripartito per categoria. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 15, c.c.; OIC 12, par. 116.
Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; numero medio dei dipendenti (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).
Relazione sulla gestione
Le informazioni che la relazione sulla gestione deve contenere in relazione a questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Personale e ambiente. Nella misura necessaria a comprendere la situazione, gli indicatori non finanziari, comprese le informazioni sul personale e sull’ambiente. Obbligo di legge: art. 2428, c. 2, c.c.
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Imposte sui redditi
Gli accantonamenti al TFR sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell’esercizio secondo la legge e i contratti (art. 105, c. 1, TUIR). Sulla rivalutazione il dipendente paga l’imposta sostitutiva del 17%, che l’impresa trattiene dal fondo e versa: l’acconto a dicembre, il saldo a febbraio.
IRAP
Per le società di capitali il costo del personale in B.9 concorre alla base IRAP, perché non è tra i costi deducibili dal valore della produzione (art. 5 D.Lgs. 446/1997), ma può essere dedotto con le regole dell’art. 11: per i dipendenti a tempo indeterminato è deducibile l’intero costo (c. 4-octies); per gli altri sono deducibili i premi INAIL e i costi di apprendisti, disabili, personale con contratti di formazione e addetti alla ricerca e sviluppo (c. 1, lett. a); per gli stagionali impiegati almeno 120 giorni in due periodi d’imposta la deduzione è del 70%; chi ha componenti positivi fino a 400.000 euro deduce inoltre 1.850 euro per ogni dipendente diverso da quelli a tempo indeterminato, fino a cinque. La quota di IRAP riferita al costo del lavoro non dedotto è a sua volta deducibile dall’IRES (art. 2 D.L. 201/2011).
IVA
Il TFR è fuori campo IVA. Retribuzioni, compensi di lavoratori e collaboratori senza partita IVA, contributi e accantonamenti per il personale non sono corrispettivi di operazioni IVA: il lavoro dipendente e assimilato non è un’attività d’impresa o professionale (art. 5, c. 2, DPR 633/1972) e i contributi sono obblighi di legge. Non c’è fattura e non c’è IVA da detrarre.
Deducibilità dell’accantonamento
Gli accantonamenti al fondo sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell’esercizio in conformità alle norme di legge e ai contratti (art. 105, c. 1, TUIR). I maggiori accantonamenti necessari per adeguare il fondo a sopravvenute modificazioni normative e retributive sono deducibili nell’esercizio in cui hanno effetto le modificazioni, oppure in quote costanti in quell’esercizio e nei due successivi (art. 105, c. 2): civilisticamente l’importo è sempre stanziato per intero, e la ripartizione fiscale richiede variazioni in dichiarazione.
Tassazione per il dipendente
Alla cessazione il TFR è soggetto a tassazione separata; la rivalutazione ha già scontato l’imposta sostitutiva del 17% (artt. 17 e 19 TUIR).
Nuovo testo unico dal 2027
Il D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117 (S.O. N. 26/L alla Gazzetta Ufficiale n. 152 del 3 luglio 2026) riordina il TUIR in un testo unico che si applica dal 1° gennaio 2027. Le norme citate in questa voce valgono per i periodi d’imposta fino al 2026; dal 2027 il reddito di lavoro dipendente (art. 51 TUIR) diventa l’art. 53, le spese per prestazioni di lavoro (art. 95) l’art. 104, gli oneri di utilità sociale (art. 100) l’art. 109, gli accantonamenti di quiescenza e previdenza (art. 105) l’art. 114 e la tassazione separata (art. 17) l’art. 19, trattandosi di un testo unico di riordino.
TFR di un anno
In un’impresa sotto la soglia del Fondo di tesoreria il TFR maturato dai dipendenti nell’anno è 12.000 euro. Il fondo si rivaluta per 5.000 euro, con un’imposta sostitutiva del 17%, 850 euro. L’acconto, calcolato con il metodo storico, è 765 euro.
1. Versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva - 16 dicembre 2025
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Acconto imposta sostitutiva TFR (C.II.5-bis) | 765,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 765,00 |
| Totale | 765,00 | 765,00 |
L’acconto è un credito tributario fino alla chiusura dell’anno.
2. Accantonamento della quota dell’anno - 31 dicembre 2025
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Accantonamento TFR (B.9.c) | 12.000,00 | - |
| Fondo TFR (C del passivo) | - | 12.000,00 |
| Totale | 12.000,00 | 12.000,00 |
La quota si calcola dipendente per dipendente sul prospetto del consulente del lavoro.
3. Rivalutazione del fondo - 31 dicembre 2025
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Accantonamento TFR (B.9.c) | 5.000,00 | - |
| Fondo TFR (C del passivo) | - | 5.000,00 |
| Totale | 5.000,00 | 5.000,00 |
La rivalutazione dell’1,5% più il 75% dell’inflazione è un onere dell’esercizio.
4. Imposta sostitutiva sulla rivalutazione - 31 dicembre 2025
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Fondo TFR (C del passivo) | 850,00 | - |
| Acconto imposta sostitutiva TFR (C.II.5-bis) | - | 765,00 |
| Debiti tributari per imposta sostitutiva TFR (D.12) | - | 85,00 |
| Totale | 850,00 | 850,00 |
L’imposta è del dipendente: riduce il fondo, e l’acconto versato a dicembre si compensa con il debito.
5. Versamento del saldo - 16 febbraio 2026
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Debiti tributari per imposta sostitutiva TFR (D.12) | 85,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 85,00 |
| Totale | 85,00 | 85,00 |
Il saldo si versa con il codice tributo 1713.
Controlli prima della dichiarazione
- Prospetto del TFR. Riconciliare il fondo con il prospetto del consulente del lavoro, dipendente per dipendente.
- Congruità del fondo. Verificare che il fondo corrisponda a quanto sarebbe dovuto se tutti i rapporti cessassero alla data di bilancio.
- Imposta sostitutiva. Versare acconto entro il 16 dicembre e saldo entro il 16 febbraio.
- Soglia del Fondo di tesoreria. Controllare ogni anno la media degli addetti dell’anno prima rispetto alla soglia.
- Adeguamenti. Gestire con le variazioni in dichiarazione l’eventuale ripartizione fiscale degli adeguamenti.
Errori ricorrenti
Nessun accantonamento perché c’è una polizza
La polizza è una garanzia, non sostituisce l’accantonamento.
Quota dell’anno rivalutata
La rivalutazione si applica al fondo già accantonato, non alla quota dell’anno.
Imposta sostitutiva contabilizzata come costo dell’impresa
È a carico del dipendente e riduce il fondo.
Quota destinata ai fondi lasciata nel fondo
Il TFR maturando destinato al Fondo di tesoreria o ai fondi pensione è un debito, non un fondo TFR.
TFR pagato in busta ogni mese
Rischia di essere riqualificato come retribuzione.