Inquadramento generale
Immobilizzazioni in corso e acconti - le immobilizzazioni in corso e gli acconti accolgono i costi sostenuti per beni che non sono ancora pronti per l’uso: impianti in costruzione, fabbricati in via di realizzazione, software in sviluppo, e gli anticipi pagati ai fornitori per l’acquisto di immobilizzazioni. Finché il bene non è disponibile e utilizzabile, i costi si accumulano in questa voce senza essere ammortizzati; quando il bene entra in funzione, il valore si trasferisce nella voce definitiva e da quel momento inizia l’ammortamento.
Profilo civilistico
Le immobilizzazioni materiali in corso si iscrivono nella voce B.II.5 (immobilizzazioni materiali in corso e acconti), quelle immateriali nella voce B.I.6 (immobilizzazioni immateriali in corso e acconti), al costo sostenuto fino alla data di bilancio: fatture dei fornitori, costi interni di produzione, oneri accessori e, nei limiti dell’OIC 16, gli oneri finanziari relativi al periodo di costruzione. Gli acconti ai fornitori si iscrivono nella stessa voce quando sono pagati o quando sorge l’obbligo di pagarli. Le immobilizzazioni in corso non si ammortizzano, ma vanno svalutate se il loro valore recuperabile risulta durevolmente inferiore ai costi sostenuti, ad esempio per l’abbandono del progetto.
Riclassificazione
Quando il bene è ultimato e pronto per l’uso, il suo costo complessivo passa dalla voce delle immobilizzazioni in corso a quella definitiva, come impianti o fabbricati, e l’ammortamento decorre da quel momento. La data di entrata in funzione va documentata, ad esempio con il verbale di collaudo.
Profilo fiscale
Ai fini fiscali l’ammortamento è deducibile solo dall’esercizio di entrata in funzione del bene, secondo l’articolo 102 del TUIR. Le agevolazioni legate agli investimenti, come i crediti d’imposta per beni strumentali, richiedono spesso anche l’interconnessione o il collaudo, con date diverse da quelle civilistiche. Gli acconti pagati non sono deducibili.
Oneri finanziari
Gli interessi sui finanziamenti destinati alla costruzione possono essere capitalizzati, per il periodo di costruzione e nel limite del valore recuperabile, se l’impresa adotta questa politica contabile con continuità.
Punti di attenzione
Occorre verificare a fine esercizio lo stato di avanzamento dei progetti e se qualche bene è già entrato in funzione senza essere riclassificato. I progetti sospesi o abbandonati vanno svalutati.
Informativa
La nota integrativa indica i movimenti della voce, le riclassificazioni nell’esercizio e gli oneri finanziari capitalizzati.
Immobilizzazioni in corso e acconti: esempio di contabilizzazione
Un’impresa costruisce un impianto spendendo 300.000 euro nel 2025 e 200.000 euro nel 2026, con collaudo a giugno 2026. A fine 2025 iscrive 300.000 euro in B.II.5 (immobilizzazioni materiali in corso e acconti) senza ammortizzarli; a giugno 2026 riclassifica 500.000 euro tra gli impianti e ammortizza dal secondo semestre.
Se l’impianto fosse entrato in funzione a dicembre 2025 senza essere riclassificato, la società avrebbe omesso l’ammortamento di un mese: un errore da correggere, perché l’ammortamento decorre dalla disponibilità del bene e non dalla data della scrittura contabile.
Il verbale di collaudo fissa la data di partenza.
Le immobilizzazioni in corso e gli acconti non si ammortizzano finché il bene non è pronto per l'uso: a quel momento vanno riclassificati nella voce definitiva e inizia l'ammortamento.
Principi contabili (OIC)
Collocazione e contropartita in conto economico
Le immobilizzazioni immateriali in corso figurano alla voce B.I.6 dello stato patrimoniale, mentre le immobilizzazioni materiali in corso e gli acconti figurano alla voce B.II.5 (immobilizzazioni materiali in corso e acconti): quando l’immobilizzazione in corso deriva da produzione interna, la voce di stato patrimoniale trova contropartita nella voce A.4 del conto economico, incrementi di immobilizzazioni per lavori interni, e non in un ricavo verso terzi, trattandosi di un costo che l’impresa sospende in attesa del completamento del bene, e non di una cessione a un cliente esterno.
Riclassificazione al completamento del bene
Al momento in cui il bene, materiale o immateriale, entra in funzione, il relativo valore va riclassificato dalla voce delle immobilizzazioni in corso a quella definitiva propria della sua natura, e solo da questo momento decorre l’ammortamento: fino a tale momento, le immobilizzazioni in corso non sono in alcun caso oggetto di ammortamento, indipendentemente dal tempo trascorso dall’inizio della loro realizzazione.
Nota integrativa
Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
- Movimenti delle immobilizzazioni. Per ciascuna voce: costo, rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni precedenti; acquisizioni, spostamenti tra voci e alienazioni dell’esercizio; rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni dell’esercizio; totale delle rivalutazioni esistenti a fine esercizio. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 2, c.c.
- Oneri finanziari capitalizzati. L’ammontare degli oneri finanziari imputati nell’esercizio ai valori dell’attivo, distintamente per voce. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 8, c.c.
Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; movimenti delle immobilizzazioni; oneri finanziari capitalizzati (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).
Relazione sulla gestione
La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Irrilevanza fiscale fino all’entrata in funzione
Coerentemente con la regola civilistica, il costo sospeso tra le immobilizzazioni in corso non genera alcuna deduzione fiscale fino al momento dell’entrata in funzione del bene: l’ammortamento fiscale, al pari di quello civilistico, decorre solo da tale momento, e un’eventuale deduzione anticipata di quote di ammortamento su un cespite ancora in corso di realizzazione costituisce un errore che l’Amministrazione finanziaria può contestare in sede di controllo.
Capitalizzazione degli interessi passivi durante la costruzione
Gli interessi passivi sostenuti per il finanziamento della costruzione interna o presso terzi di un’immobilizzazione in corso possono essere capitalizzati a incremento del costo del bene, fino al momento in cui il bene può essere utilizzato: la capitalizzazione, quando operata, deve essere indicata in nota integrativa, e gli interessi capitalizzati concorrono alla formazione della base ammortizzabile fiscale secondo le medesime regole previste per il costo principale del cespite a cui accedono.
Acconto a fornitore per la costruzione di un macchinario
Rho Srl versa un acconto di 40.000 euro (oltre IVA al 22%, pari a 8.800 euro) a un fornitore per la costruzione di un macchinario, non ancora completato alla chiusura dell’esercizio.
1. Versamento dell’acconto per l’immobilizzazione in corso
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Immobilizzazioni materiali in corso e acconti (B.II.5) | 40.000,00 | - |
| IVA c/acquisti (C.II.5-bis) | 8.800,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 48.800,00 |
| Totale | 48.800,00 | 48.800,00 |
L’importo di 40.000 euro resta sospeso tra le immobilizzazioni in corso, senza alcuna rilevanza ai fini dell’ammortamento, fino al momento in cui il macchinario sarà completato e consegnato: solo da tale momento, con la riclassificazione del costo alla voce Impianti e macchinario, decorrerà l’ammortamento sia civilistico sia fiscale.
2. Consegna del macchinario e fattura di saldo
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Impianti e macchinario (B.II.2) | 100.000,00 | - |
| IVA a credito (C.II.5-bis) | 13.200,00 | - |
| Debiti verso fornitori (D.7) | - | 73.200,00 |
| Immobilizzazioni materiali in corso e acconti (B.II.5) | - | 40.000,00 |
| Totale | 113.200,00 | 113.200,00 |
Alla consegna, nell’esercizio successivo, il fornitore fattura il saldo di 60.000 euro più IVA; il costo complessivo di 100.000 euro passa agli impianti e l’acconto si chiude.
3. Pagamento del saldo
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Debiti verso fornitori (D.7) | 73.200,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 73.200,00 |
| Totale | 73.200,00 | 73.200,00 |
4. Ammortamento del primo esercizio di utilizzo - 31 dicembre
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Ammortamento immobilizzazioni materiali (B.10.b) | 6.250,00 | - |
| Fondo ammortamento impianti e macchinario (rettifica B.II.2) | - | 6.250,00 |
| Totale | 6.250,00 | 6.250,00 |
Con un coefficiente del 12,5%, ridotto alla metà nel primo esercizio, la quota è di 6.250 euro.
Controlli prima della dichiarazione
- Assenza di ammortamento anticipato. Verificare che nessuna quota di ammortamento sia stata calcolata su immobilizzazioni ancora in corso di realizzazione.
- Tempestività della riclassificazione. Verificare che il passaggio alla voce definitiva avvenga senza ritardo al momento dell’entrata in funzione del bene.
- Contropartita per produzione interna. Verificare che le immobilizzazioni in corso per produzione interna trovino contropartita nella voce A.4 (incrementi di immobilizzazioni per lavori interni) del conto economico, e non in un ricavo verso terzi.
- Indicazione della capitalizzazione degli interessi. Verificare che l’eventuale capitalizzazione di interessi passivi durante la costruzione sia illustrata in nota integrativa.
Errori ricorrenti
Progetti abbandonati mantenuti nell'attivo
Quando la realizzazione di un impianto o di un'opera viene sospesa senza prospettive di ripresa, o il progetto è abbandonato, i costi accumulati non hanno più capacità di produrre benefici futuri. Mantenerli tra le immobilizzazioni in corso, in attesa di una decisione che non arriva, sopravvaluta l'attivo; vanno svalutati nell'esercizio in cui il progetto viene meno.
Spese generali caricate sulla costruzione in economia
Nel costo delle opere realizzate internamente possono confluire i costi diretti e la quota ragionevolmente imputabile dei costi indiretti di produzione, non le spese generali amministrative e commerciali. Caricarle sull'immobilizzazione in corso per ridurre i costi dell'esercizio gonfia il valore del cespite e le future quote di ammortamento.
Contributo in conto impianti rilevato subito a ricavo
Il contributo ottenuto per un impianto ancora in costruzione non è un provento dell'esercizio in cui viene deliberato o incassato. Va rinviato e imputato a conto economico in proporzione agli ammortamenti, che iniziano solo con l'entrata in funzione del bene, oppure portato a riduzione del costo. Rilevarlo subito anticipa un ricavo privo di correlazione con i costi.