Immobilizzazioni immateriali e oneri pluriennali

Condizioni generali di iscrivibilità secondo l’OIC 24

Il presupposto fondamentale per l’iscrizione di un costo tra le immobilizzazioni immateriali, comune a tutte le categorie, è la dimostrabilità della sua utilità pluriennale e della sua recuperabilità tramite i benefici economici futuri che ci si attende ne derivino: per gli oneri pluriennali, caratterizzati da un più alto grado di aleatorietà, deve prevalere il giudizio di prudenza, richiedendo elementi oggettivi e non mere aspettative; per i beni immateriali tutelati giuridicamente e per l’avviamento, la loro iscrizione, una volta accertata l’utilità pluriennale, costituisce un obbligo e non una facoltà. Non è in alcun caso consentita la capitalizzazione di oneri pluriennali diversi da quelli espressamente previsti dalla legge, né di costi acquisiti a titolo gratuito.

Consenso dell’organo di controllo e limiti alla distribuzione di dividendi

La capitalizzazione dei costi di impianto e di ampliamento, dei costi di sviluppo e dell’avviamento richiede il consenso, quando esistente, del collegio sindacale o dell’organo di controllo equivalente: finché tali costi permangono in bilancio non interamente ammortizzati, è consentito distribuire dividendi solo se residuano riserve disponibili sufficienti a coprire l’ammontare del valore residuo non ancora ammortizzato, a tutela dell’integrità del capitale sociale rispetto a poste dotate di un grado di realizzabilità meno certo rispetto alle altre attività di bilancio.

Determinazione del costo civilistico e fiscale ammortizzabile

Il costo ammortizzabile, sia per l’acquisto presso terzi sia per la produzione interna, comprende il prezzo di acquisto o i costi diretti e indiretti di produzione, maggiorati degli oneri accessori e degli interessi passivi sui finanziamenti contratti per la loro acquisizione o realizzazione, fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato e per la quota ragionevolmente imputabile; la capitalizzazione degli interessi passivi va sempre indicata in nota integrativa. L’ammortamento non ammette quote anticipate, accelerate o ridotte, né l’applicazione di una minore aliquota o del criterio del pro rata temporis nel primo esercizio di utilizzo del bene: quando l’esercizio ha durata superiore o inferiore a dodici mesi, inoltre, le quote di ammortamento fiscale delle immobilizzazioni immateriali non vanno ragguagliate alla durata dell’esercizio, a differenza di quanto previsto per i beni materiali.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. Metodo e coefficienti di ammortamento per categoria, quota di costi generali capitalizzati, criterio ed effetti di eventuali rivalutazioni e metodo di contabilizzazione dei contributi ricevuti. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Movimenti delle immobilizzazioni. Per ciascuna voce: costo, rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni precedenti; acquisizioni, spostamenti tra voci e alienazioni dell’esercizio; rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni dell’esercizio; totale delle rivalutazioni esistenti a fine esercizio. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 2, c.c.
• Costi di impianto, ampliamento e sviluppo. La composizione delle voci, le ragioni dell’iscrizione, cioè gli elementi che ne dimostrano l’utilità pluriennale, e i criteri di ammortamento. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 3, c.c.
• Periodo di ammortamento dell’avviamento. La spiegazione del periodo di ammortamento dell’avviamento e dei criteri usati per stimarne la vita utile, o delle ragioni per cui non è stato possibile stimarla. Obbligo di legge: art. 2426, c. 1, n. 6, c.c.; OIC 24, par. 91-92.
• Riduzioni di valore. La misura e le motivazioni delle svalutazioni delle immobilizzazioni materiali e immateriali, con riferimento al concorso alla produzione futura di risultati, alla durata utile e, se rilevante, al valore di mercato, e la loro influenza sul risultato dell’esercizio. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 3-bis, c.c.
• Modifiche dei criteri di ammortamento. La motivazione delle modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati. Obbligo di legge: art. 2426, c. 1, n. 2, c.c.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; movimenti delle immobilizzazioni; periodo di ammortamento dell’avviamento (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

Le informazioni che la relazione sulla gestione deve contenere in relazione a questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Ricerca e sviluppo. Le attività di ricerca e sviluppo svolte. Obbligo di legge: art. 2428, c. 3, n. 1, c.c.

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Quadro di sintesi dell’ammortamento per categoria

Costi di impianto e di ampliamento: definizione fiscale

La voce accoglie i costi inerenti l’atto costitutivo, i costi di start-up sostenuti per progettare e rendere operativa la struttura iniziale di un’impresa di nuova costituzione o di una nuova attività (un nuovo ramo d’azienda, un nuovo processo produttivo), e i costi di un vero e proprio ampliamento verso direzioni e attività precedentemente non perseguite: ne restano esclusi il naturale processo di accrescimento quantitativo e qualitativo dell’impresa già esistente, i costi generali e amministrativi e quelli derivanti da inefficienze del periodo di start-up, e i costi straordinari di riduzione del personale, che non sono in alcun caso capitalizzabili.

Costi di sviluppo: la distinzione dalla ricerca di base

A seguito del D.Lgs. 139/2015, i costi di ricerca di base, intesa come un’indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire nuove conoscenze scientifiche o tecniche di utilità generica, non sono più capitalizzabili e vanno interamente imputati a conto economico nell’esercizio di sostenimento; restano invece capitalizzabili, quali costi di sviluppo, i costi per l’applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o acquisite in un piano o in un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi o servizi nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione commerciale, quando il progetto è chiaramente definito, le risorse necessarie sono disponibili e la recuperabilità dei costi è dimostrabile tramite i ricavi futuri attesi dall’applicazione del progetto.

Patent Box: la maggiorazione del 110% per i beni immateriali agevolati

Il regime opzionale del Patent Box, nella sua versione attuale, consente di maggiorare del 110%, ai fini sia IRES sia IRAP, le spese sostenute dall’impresa in attività di ricerca e sviluppo relative a software protetto da copyright, brevetti industriali, disegni e modelli, quando tali beni immateriali sono utilizzati, direttamente o indirettamente, dalla stessa impresa nello svolgimento della propria attività: possono esercitare l’opzione, irrevocabile per cinque periodi d’imposta, i soggetti titolari di reddito d’impresa che siano titolari del diritto allo sfruttamento economico dei beni immateriali agevolati, con esclusione dei soggetti che determinano il reddito su base catastale o forfettaria e delle imprese in liquidazione volontaria, fallimento o altre procedure concorsuali liquidatorie.

Attacchi informatici e polizze cyber risk

I danni derivanti da attacchi informatici, per essere fiscalmente riconosciuti, devono essere puntualmente documentati, dovendo l’impresa dimostrarne l’effettiva inerenza all’attività svolta: la denuncia all’autorità di pubblica sicurezza, unitamente all’eventuale corrispondenza intercorsa con gli aggressori, costituisce elemento probatorio rilevante a questo fine. Il premio per la sottoscrizione di una polizza assicurativa contro i rischi informatici è un costo deducibile in quanto inerente all’attività d’impresa, mentre gli eventuali indennizzi percepiti concorrono a formare il reddito quali sopravvenienze attive o, se relativi alla perdita di un bene ammortizzabile, quali plusvalenze, secondo la specifica natura del danno risarcito.

• Corretta categoria di appartenenza. Verificare se il costo va qualificato come onere pluriennale, bene immateriale autonomamente identificabile, avviamento, o immobilizzazione in corso.
• Consenso dell’organo di controllo. Verificare l’acquisizione del consenso del collegio sindacale, quando esistente, per la capitalizzazione di costi di impianto, di sviluppo e di avviamento.
• Capienza delle riserve per la distribuzione di dividendi. Verificare la capienza di riserve disponibili a copertura del valore residuo non ammortizzato prima di deliberare la distribuzione di utili.
• Assenza di ragguaglio per esercizi non ordinari. Verificare che le quote di ammortamento fiscale delle immobilizzazioni immateriali non siano state impropriamente ragguagliate alla durata dell’esercizio.
• Costi non capitalizzabili. Verificare l’esclusione dalla capitalizzazione dei costi di ricerca di base, dei costi straordinari di riduzione del personale e dei beni immateriali acquisiti a titolo gratuito.