Immobilizzazioni materiali

Svalutazione per perdite durevoli di valore (OIC 9)

Quando le immobilizzazioni materiali sono soggette a perdite durevoli di valore, occorre imputare a conto economico la differenza negativa tra il valore recuperabile, inteso come il maggiore tra il valore d’uso e il valore di mercato al netto dei costi di vendita, e il valore netto contabile: la chiusura di bilanci in perdita per più esercizi consecutivi, l’obsolescenza e il deterioramento fisico del cespite, e l’impossibilità di sfruttarne la capacità produttiva sono indicatori tipici di una possibile perdita di valore. Il valore d’uso è generalmente stimato attualizzando i flussi di cassa attesi dal cespite su un orizzonte non superiore a cinque anni, mentre le imprese di minori dimensioni possono ricorrere a un calcolo semplificato basato sulla capacità di ammortamento, ottenuta sottraendo dai ricavi operativi i costi variabili, i costi fissi e gli oneri finanziari: se questa capacità risulta inferiore al valore netto contabile complessivo delle immobilizzazioni, occorre rilevare una svalutazione, da imputare prioritariamente all’avviamento e solo successivamente, in proporzione, alle altre immobilizzazioni. La svalutazione va ripristinata quando vengono meno i motivi che l’avevano originata.

Riclassificazione tra immobilizzazioni e attivo circolante

Quando un’immobilizzazione materiale è destinata alla vendita, occorre riclassificarla in un’apposita voce dell’attivo circolante, sospendendone l’ammortamento e valutandola al minore tra il valore netto contabile e il valore di realizzo desumibile dall’andamento del mercato: la riclassificazione richiede una delibera dell’organo amministrativo, la vendibilità del bene alle condizioni attuali senza necessità di modifiche sostanziali, un’elevata probabilità di vendita alla luce delle iniziative intraprese, del prezzo previsto e delle condizioni di mercato, e la ragionevole aspettativa che l’operazione si concluda in breve termine. La stessa logica di riclassificazione, con sospensione dell’ammortamento e valutazione al minore tra valore netto contabile e valore di realizzo, si applica ai cespiti dismessi dal processo produttivo per obsolescenza, mentre i cespiti solo temporaneamente non utilizzati continuano a essere regolarmente ammortizzati, tenendo conto della loro obsolescenza tecnica ed economica anche durante il periodo di inutilizzo.

Beni concessi in comodato: ammortizzabilità in capo al comodante

Il bene concesso in comodato resta ammortizzabile in capo al comodante quando conserva il carattere della strumentalità rispetto alla sua attività, situazione che ricorre tipicamente quando il bene comodato è impiegato dal comodatario esclusivamente per lavorazioni svolte per conto del comodante stesso: quando invece manca questo requisito di esclusività, occorre valutare se il rapporto richieda una fatturazione per il periodo di utilizzo a favore di terzi, con conseguente diversa qualificazione del rapporto sottostante.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. Metodo e coefficienti di ammortamento per categoria di cespiti o per componente, quota di costi generali capitalizzati, criterio ed effetti di eventuali rivalutazioni, criterio per i beni ricevuti gratuitamente o in permuta e metodo di contabilizzazione dei contributi (a riduzione del costo o a risconto). Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Movimenti delle immobilizzazioni. Per ciascuna voce: costo, rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni precedenti; acquisizioni, spostamenti tra voci e alienazioni dell’esercizio; rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni dell’esercizio; totale delle rivalutazioni esistenti a fine esercizio. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 2, c.c.
• Riduzioni di valore. La misura e le motivazioni delle svalutazioni delle immobilizzazioni materiali e immateriali, con riferimento al concorso alla produzione futura di risultati, alla durata utile e, se rilevante, al valore di mercato, e la loro influenza sul risultato dell’esercizio. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 3-bis, c.c.
• Modifiche dei criteri di ammortamento. La motivazione delle modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati. Obbligo di legge: art. 2426, c. 1, n. 2, c.c.
• Oneri finanziari capitalizzati. L’ammontare degli oneri finanziari imputati nell’esercizio ai valori dell’attivo, distintamente per voce. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 8, c.c.
• Impegni, garanzie e passività potenziali. Gli impegni, le garanzie e i gravami sulle immobilizzazioni, e i vincoli derivanti da contributi pubblici. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 9, c.c.; OIC 12, par. 122-126.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; movimenti delle immobilizzazioni; oneri finanziari capitalizzati; impegni, garanzie e passività potenziali (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Scorporo del valore del terreno su cui insiste un fabbricato

Il costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle pertinenziali non è ammortizzabile, e va scorporato dal costo complessivo del fabbricato strumentale in misura pari al maggiore tra il valore esposto in bilancio nell’anno di acquisto e il 20% del costo complessivo del fabbricato (30% per i fabbricati industriali, destinati cioè alla produzione o trasformazione di beni), salvo che il valore del terreno non risulti da un acquisto autonomo e separato dal fabbricato, nel qual caso rileva il costo specificamente sostenuto per il terreno: nel calcolo del costo complessivo del fabbricato non si tiene conto delle spese incrementative capitalizzate, delle rivalutazioni e delle imputazioni di disavanzi di fusione. Lo scorporo, non soggetto al principio di derivazione rafforzata, riduce anche la base di calcolo per la deducibilità delle spese di manutenzione e riparazione nel limite del 5%.

Beni di modesto valore: deduzione integrale

Ai sensi dell’articolo 102, comma 5, del TUIR, per i beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 euro è consentita la deduzione integrale della spesa di acquisizione nell’esercizio di sostenimento, in luogo del ordinario processo di ammortamento pluriennale: la verifica del limite va condotta con riguardo al bene nella sua unità funzionale e non ai singoli componenti quando questi sono parte inscindibile di un bene composto, e con riguardo al valore complessivo quando si tratta di una pluralità di beni identici o strettamente correlati nell’utilizzo, come un insieme di arredi destinati a un medesimo ambiente.

Ammortamento anticipato al 6% per il commercio al dettaglio

Per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023 e per i quattro periodi d’imposta successivi, è elevata al 6% la quota di ammortamento fiscalmente deducibile del costo dei fabbricati strumentali per le imprese che svolgono, in via prevalente, attività di commercio al dettaglio in specifici settori individuati da appositi codici Ateco (ipermercati, supermercati, discount alimentari e altri esercizi di commercio al dettaglio non specializzati o specializzati): l’incremento della quota deducibile richiede la revisione del piano di ammortamento sulla base della residua possibilità di utilizzazione del cespite, motivando la scelta in nota integrativa nel rispetto dei corretti principi contabili.

Super-ammortamento e iper-ammortamento: dalla cessazione al nuovo regime 2026

Il super-ammortamento e l’iper-ammortamento introdotti tra il 2015 e il 2017, che maggioravano fiscalmente il costo di acquisizione ai soli fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, restano applicabili solo agli investimenti effettuati nel periodo di vigenza delle rispettive norme: dal 1° gennaio 2020 sono stati sostituiti dal credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, con un meccanismo di fruizione del tutto diverso. Dal 2026 la legge 199/2025 ha reintrodotto un iper-ammortamento per i beni strumentali nuovi 4.0 interconnessi e per gli impianti di autoproduzione da fonti rinnovabili acquistati dal 1° gennaio 2026 al 30 settembre 2028: il costo è maggiorato del 180% fino a 2,5 milioni di euro, del 100% fino a 10 milioni e del 50% fino a 20 milioni, con perizia asseverata, certificazione contabile e comunicazioni al GSE. La maggiorazione opera in via extracontabile, con variazioni in diminuzione in dichiarazione, e non modifica il piano di ammortamento civilistico.

• Indicatori di perdita di valore. Verificare la presenza di indicatori (perdite ripetute, obsolescenza, mutamenti tecnologici) che impongano il test di svalutazione secondo l’OIC 9.
• Corretta riclassificazione. Verificare che i cespiti destinati alla vendita o dismessi dal processo produttivo siano riclassificati nell’attivo circolante, con sospensione dell’ammortamento.
• Scorporo del terreno. Verificare la corretta applicazione della percentuale di scorporo (20% o 30%) sul costo complessivo del fabbricato strumentale, escludendo le spese incrementative e le rivalutazioni dal calcolo.
• Beni di modesto valore. Verificare la corretta applicazione della deduzione integrale per i beni di costo unitario non superiore a 516,46 euro, con riguardo all’unità funzionale del bene.
• Vigenza delle agevolazioni. Verificare che non vengano applicate erroneamente agevolazioni ormai scadute (super-ammortamento, iper-ammortamento) a investimenti effettuati fuori dal periodo di vigenza delle rispettive norme.