Perdite su crediti e svalutazione crediti

Svalutazione per perdita presunta e fondo svalutazione crediti

In applicazione del principio di prudenza, richiamato dall’articolo 2423-bis del codice civile, l’impresa deve tenere conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la sua chiusura: quando la recuperabilità di un credito appare dubbia, occorre procedere alla sua svalutazione, rilevando un fondo svalutazione crediti a rettifica del valore nominale, sulla base di una valutazione analitica delle singole posizioni a rischio o di una stima statistica del rischio generico di inesigibilità dell’intero portafoglio crediti.

Cancellazione del credito secondo i principi contabili

Il credito va cancellato dal bilancio quando i diritti contrattuali sui relativi flussi finanziari si estinguono, ad esempio a seguito di un riconoscimento giudiziale di un importo inferiore a quello iscritto, di una cessione pro soluto che trasferisce sostanzialmente tutti i rischi al cessionario, o di una transazione con il debitore: tale cancellazione, quando comporta una perdita rispetto al valore di iscrizione, costituisce anche un autonomo evento di rilevanza fiscale, con l’impresa libera di scegliere l’esercizio di deduzione entro il limite di quello in cui si è proceduto, o si sarebbe dovuto procedere, alla cancellazione contabile.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Variazioni della voce. Le variazioni intervenute nella consistenza della voce; per fondi, trattamento di fine rapporto e patrimonio netto, la formazione e gli utilizzi. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 4, c.c.
• Altre informazioni sui crediti. Se rilevanti: tasso di interesse effettivo e scadenze, crediti con condizioni di pagamento modificate, crediti dati in garanzia di propri debiti, interessi di mora compresi nei crediti scaduti, concentrazione dei crediti, composizione dei crediti verso altri. Principio contabile: OIC 15, par. 78.
• Prospetto della fiscalità differita. Le differenze temporanee che hanno generato imposte anticipate e differite, con aliquote, variazioni rispetto all’esercizio precedente e importi imputati a conto economico o a patrimonio netto; le imposte anticipate su perdite fiscali iscritte e non iscritte, con le motivazioni. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 14, c.c.; OIC 25, par. 92.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

Le informazioni che la relazione sulla gestione deve contenere in relazione a questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Rischi finanziari. Se rilevanti, gli obiettivi e le politiche di gestione del rischio finanziario, compresa la politica di copertura, e l’esposizione ai rischi di prezzo, di credito, di liquidità e di variazione dei flussi finanziari. Obbligo di legge: art. 2428, c. 3, n. 6-bis, c.c.

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Cinque fattispecie di deducibilità della perdita definitiva

Ai sensi dell’articolo 101, comma 5, del TUIR, le perdite su crediti sono deducibili senza limiti di importo in cinque ipotesi alternative: quando risultano da elementi certi e precisi che ne dimostrino l’irrecuperabilità; quando si tratta di crediti di modesta entità, non superiori a 2.500 euro per le imprese ordinarie o a 5.000 euro per quelle di più rilevanti dimensioni, scaduti da almeno sei mesi, per i quali gli elementi certi e precisi si presumono automaticamente sussistenti; quando il debitore è assoggettato a una procedura concorsuale o a istituti assimilati, quali un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato o un piano attestato di risanamento; quando il diritto alla riscossione risulta prescritto; e quando il credito viene cancellato dal bilancio in applicazione dei principi contabili. In ogni caso, la perdita è deducibile soltanto per la parte che eccede l’ammontare delle svalutazioni e degli accantonamenti già dedotti negli esercizi precedenti, e per la parte non coperta da garanzie assicurative, fideiussorie o da lettere di patronage.

Svalutazione fiscale forfettaria dei crediti commerciali

Ai sensi dell’articolo 106 del TUIR, la svalutazione dei crediti commerciali risultanti in bilancio è deducibile in ciascun esercizio nel limite dello 0,50% del loro valore nominale o di acquisizione, fino al raggiungimento di un tetto complessivo pari al 5% di tale valore: superato tale tetto, le ulteriori svalutazioni non sono più deducibili, e l’eventuale eccedenza accumulata concorre a formare il reddito imponibile. Dalla base di calcolo restano esclusi i crediti derivanti dalla cessione di beni strumentali, i crediti ceduti pro soluto, la quota di crediti coperta da garanzia assicurativa e i crediti riferiti a fatture emesse in anticipo rispetto alla competenza del ricavo, mentre vi rientrano i crediti assistiti da garanzie reali prive di costo per il creditore, quali l’ipoteca o il pegno.

IRAP

Ai fini IRAP le perdite su crediti non sono deducibili, anche se iscritte in B.14: l’art. 5, c. 3, D.Lgs. 446/1997 le esclude espressamente dai componenti negativi per le società di capitali e per i soggetti che seguono le stesse regole, e la stessa esclusione vale per le imprese individuali e le società di persone che determinano la base con l’art. 5-bis. La perdita, quindi, si riprende con una variazione in aumento nella dichiarazione IRAP. Non è deducibile neppure la svalutazione dei crediti iscritta in B.10.d, esclusa dalla base dallo stesso art. 5, c. 1. La regola riguarda le imprese diverse da banche, enti finanziari e assicurazioni, che hanno regole proprie (artt. 6 e 7). Non è perdita su crediti, e resta quindi deducibile, il minor ricavo che deriva da una riduzione di prezzo concordata con il cliente, perché è una rettifica del corrispettivo e non l’effetto dell’inadempimento.

• Individuazione della fattispecie di deducibilità. Verificare quale delle cinque fattispecie previste dall’articolo 101, comma 5, del TUIR ricorra concretamente per ciascun credito divenuto definitivamente inesigibile.
• Riduzione per svalutazioni già dedotte. Verificare che la perdita dedotta sia stata ridotta dell’ammontare delle svalutazioni e degli accantonamenti già dedotti negli esercizi precedenti sul medesimo credito.
• Rispetto dei limiti della svalutazione forfettaria. Verificare che la svalutazione forfettaria dedotta nell’esercizio non superi lo 0,50% della base di calcolo, e che il fondo accumulato non superi il tetto complessivo del 5%.
• Corretta determinazione della base di calcolo. Verificare che dalla base di calcolo della svalutazione forfettaria siano stati esclusi i crediti ceduti pro soluto, la quota assicurata dei crediti garantiti e i crediti da beni strumentali.
• Presenza di garanzie a copertura del credito. Verificare che la perdita dedotta non includa la parte del credito coperta da garanzie assicurative, fideiussorie o da lettere di patronage.
• Ordine di utilizzo dei fondi svalutazione. Verificare che la perdita su crediti sia stata coperta prioritariamente con il fondo fiscale (già dedotto), poi con il fondo civilistico (tassato), e solo per l’eccedenza imputata a conto economico.
• Presupposto per la nota di variazione IVA. Verificare che l’emissione della nota di accredito IVA sia supportata dalla certezza giuridica dell’insussistenza di somme disponibili per il soddisfacimento del credito.