Acconti di imposta

L’OIC 25 - Imposte sul reddito disciplina rilevazione, classificazione e valutazione delle imposte sul reddito, acconti compresi. Nello schema ordinario il costo fiscale confluisce nella voce 20 - Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate Del conto economico, esterna all’aggregato B dei costi della produzione. Gli acconti versati non compaiono nel conto economico: alimentano un conto patrimoniale verso l’erario e concorrono solo alla determinazione del saldo, al netto dell’imposta corrente di competenza. Il costo delle imposte correnti si calcola alla chiusura in base al reddito imponibile e alle aliquote vigenti alla data di bilancio (paragrafo 35 del principio).

Collocazione nel bilancio CEE

Nello stato patrimoniale ordinario, un’eccedenza di acconti rispetto all’imposta dovuta si iscrive in C.II.5-bis - Crediti tributari: Il paragrafo 18 dell’OIC 25 include espressamente tra i crediti tributari gli «acconti eccedenti il debito tributario per imposte correnti», insieme alle eccedenze per le quali è stato richiesto il rimborso. Il debito per l’imposta residua, certa e determinata, trova posto in D.12 - Debiti tributari: Il paragrafo 24 precisa che i debiti tributari sono iscritti al netto degli acconti, delle ritenute d’acconto subite e dei crediti d’imposta compensabili, tranne nel caso in cui ne sia richiesto il rimborso. Le passività tributarie probabili, con importo o manifestazione temporale incerti, e le imposte differite appartengono invece a B.2 - Fondi per imposte, anche differite, in coordinamento con l’OIC 31. Le attività per fiscalità anticipata seguono la voce C.II.5-ter - Imposte anticipate: Non si tratta automaticamente di crediti disponibili per un rimborso o una compensazione in F24.

Nel bilancio abbreviato e nelle micro-imprese i crediti tributari confluiscono in C.II (crediti dell’attivo circolante) - Crediti, con separata indicazione delle imposte anticipate, i fondi in B e i debiti in D (paragrafi 30-32). La voce 20 del conto economico conserva la propria collocazione anche nelle forme semplificate. Ai sensi dell’articolo 2424 del codice civile, i crediti e i debiti tributari esigibili oltre l’esercizio successivo sono separatamente indicati nello stato patrimoniale.

Compensazione ed esposizione netta

Alla chiusura si rilevano le imposte correnti dell’esercizio e si confrontano con gli acconti versati. L’esposizione al netto degli acconti presuppone due condizioni, previste dal paragrafo 33 dell’OIC 25: il diritto legale a compensare secondo la legislazione fiscale e l’intenzione di regolare debiti e crediti su base netta mediante un unico pagamento. In mancanza, acconti e debito restano esposti separatamente. Lo storno degli acconti contro il debito tributario è un giroconto interno, che non produce pagamenti aggiuntivi e non modifica il costo di competenza. Il divieto di compensazione di partite resta fermo: le attività per imposte anticipate non si portano a riduzione degli elementi patrimoniali correlati (paragrafo 34).

Se i versamenti superano l’imposta dovuta e non è richiesta la compensazione, la differenza costituisce un credito tributario iscritto in C.II.5-bis (crediti tributari) quando sussiste il diritto al realizzo tramite rimborso o compensazione. Le attività per imposte anticipate richiedono la ragionevole certezza del recupero, verificata a ogni chiusura secondo i paragrafi 41 e 50 del principio; il mancato pagamento di un saldo, da solo, non determina l’iscrizione o la mancata iscrizione di imposte anticipate, che resta una valutazione autonoma.

Assestamenti di chiusura e informativa

Alla chiusura il confronto tra imposta dovuta e acconti versati determina il debito residuo o l’eccedenza. La nota integrativa del bilancio ordinario illustra i criteri adottati, i saldi verso l’erario e la fiscalità differita e anticipata; nei casi di compensazione ammessa dalla legge, l’articolo 2423-ter, comma 6, del codice civile richiede l’indicazione in nota degli importi lordi oggetto di compensazione (paragrafo 94A dell’OIC 25). La documentazione dei versamenti, in particolare i modelli di pagamento conservati, consente di riconciliare i saldi contabili con le posizioni tributarie e di spiegare sia il costo nel conto economico sia i saldi patrimoniali.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Variazioni della voce. Le variazioni dei crediti e debiti tributari, con gli acconti versati esposti a riduzione del debito solo se ricorrono le condizioni di compensazione. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 4, c.c.
• Importi lordi compensati. Gli importi lordi dei crediti e debiti tributari compensati. Obbligo di legge: art. 2423-ter, c. 6, c.c.; OIC 25, par. 94A.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; importi lordi compensati (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Gli acconti sono versamenti anticipati sulle imposte sul reddito dell’esercizio: riducono il saldo dovuto all’erario, senza ridurre il costo dell’imposta di competenza. L’articolo 99, comma 1, del TUIR esclude la deduzione delle imposte sui redditi e di quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa: l’IRES non diventa deducibile perché riferita a un esercizio precedente o perché definita mediante accertamento, e gli acconti non costituiscono un costo ma un pagamento a conto dell’imposta. Il comma 2 della stessa norma disciplina la deducibilità degli accantonamenti per imposte non ancora definitivamente accertate, nei limiti delle dichiarazioni presentate, degli accertamenti o provvedimenti degli uffici e delle decisioni delle commissioni tributarie.

Le percentuali di acconto e le scadenze di versamento non si ricavano dagli importi degli esempi riportati in questa scheda: tali importi rappresentano versamenti effettivi, assunti per illustrare la contabilità. Il caso parte dai versamenti realmente effettuati e documentati dai modelli F24, non dal calcolo legale degli acconti dovuti: la determinazione delle singole rate, con le relative regole e scadenze, richiede la disciplina fiscale applicabile al periodo e non è trattata negli esempi.

Le sanzioni e gli interessi per il ritardato versamento degli acconti seguono la classificazione prevista dal paragrafo 27, lettera a, dell’OIC 25: rientrano tra le imposte correnti della voce 20 quando attinenti a eventi dello stesso esercizio. Per le società nel consolidato fiscale nazionale, l’articolo 118, comma 3, del TUIR attribuisce alla controllante gli obblighi di versamento a saldo e in acconto; l’acconto dovuto è determinato sulla base dell’imposta relativa al periodo precedente, al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute d’acconto. Ogni aderente continua però a determinare nel proprio bilancio il carico fiscale di competenza, e gli acconti autonomamente versati dalle consolidate confluiscono nella posizione di gruppo secondo le regole del regime. Gli approfondimenti sul quadro complessivo delle imposte sul reddito, sugli accessori e sulla fiscalità differita e anticipata si trovano nella voce Imposte Dirette.

• Base di calcolo degli acconti. Verificare l’imposta di riferimento utilizzata con il metodo storico, al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute, e la ripartizione tra prima e seconda rata secondo le percentuali previste per la categoria del contribuente.
• Riconciliazione dei versamenti. Confrontare gli acconti rilevati in contabilità con i modelli F24 e con il prospetto della dichiarazione, compresi quelli estinti in compensazione.
• Compensazioni utilizzate. Verificare che i crediti utilizzati per estinguere gli acconti rispettino le soglie del visto di conformità e il limite annuo di 2.000.000 di euro.
• Esposizione a fine esercizio. Iscrivere l’eccedenza degli acconti rispetto all’imposta dovuta tra i crediti tributari (C.II.5-bis) e il saldo da versare tra i debiti tributari, senza compensazioni non ammesse.
• Acconti insufficienti. In caso di versamenti inferiori al dovuto, verificare la regolarizzazione con il ravvedimento operoso prima della presentazione della dichiarazione.