Erogazioni liberali – Oneri di utilità sociale

Rilevazione delle erogazioni liberali e degli oneri di utilità sociale

Le erogazioni liberali e gli oneri di utilità sociale sono rilevati a conto economico secondo il principio di competenza, quale onere diverso di gestione o costo del personale a seconda della loro natura, nell’esercizio in cui la relativa obbligazione assume i caratteri di certezza richiesti per l’imputazione a bilancio: per le erogazioni liberali in denaro, la competenza coincide generalmente con il momento dell’effettivo esborso o dell’assunzione di un impegno vincolante, mentre per gli oneri di utilità sociale a favore dei dipendenti la competenza segue le regole ordinarie di imputazione dei costi del personale.

Erogazioni in natura: valutazione al valore normale

Quando l’erogazione liberale consiste nella cessione di beni e non di somme di denaro, il valore da imputare a conto economico quale costo, con contestuale storno del bene dal patrimonio dell’impresa, è il valore normale del bene ceduto, o il suo valore residuo fiscale se trattasi di un bene strumentale ancora in corso di ammortamento: l’operazione richiede inoltre un atto scritto che documenti la natura del bene donato, la sua valutazione e l’impegno dell’ente beneficiario a utilizzarlo direttamente per le proprie finalità istituzionali.

Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.

• Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
• Elementi eccezionali. L’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 13, c.c.; OIC 12, par. 115.

Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione; elementi eccezionali (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).

La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).

Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).

Oneri di utilità sociale a favore dei dipendenti: il limite del 5 per mille

Ai sensi dell’articolo 100, comma 1, del TUIR, le spese relative a opere o servizi con finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o di culto, sostenute volontariamente dal datore di lavoro a favore della generalità o di categorie di dipendenti, sono deducibili nel limite del 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi: quando la medesima prestazione deriva invece da un obbligo contrattuale, collettivo o individuale, essa non rientra in questo limite ma segue le regole ordinarie di deducibilità del costo del personale previste dall’articolo 95 del TUIR, generalmente senza limitazioni quantitative.

Categorie residue dell’articolo 100, comma 2, del TUIR

L’articolo 100, comma 2, del TUIR continua a disciplinare, con percentuali di deducibilità differenziate per singola categoria, le erogazioni liberali a favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di ricerca scientifica, di istituti scolastici, di organizzazioni non governative, di associazioni sportive dilettantistiche e di altre categorie specificamente elencate dalla norma: ciascuna categoria mantiene il proprio specifico limite, che può essere espresso in percentuale del reddito d’impresa dichiarato o in un importo assoluto, e va quindi sempre verificato puntualmente sulla singola lettera della norma applicabile al beneficiario dell’erogazione.

Nuovo regime delle erogazioni al Terzo settore: l’articolo 83 del D.Lgs. 117/2017

Per le erogazioni liberali, in denaro o in natura, a favore degli enti del Terzo settore, il regime applicabile non è più quello dell’articolo 100 del TUIR ma quello, autonomo e più favorevole, dell’articolo 83 del Codice del Terzo settore, che offre due alternative non cumulabili per la medesima erogazione: una detrazione d’imposta, riservata alle persone fisiche, pari al 30% dell’erogazione (35% se il beneficiario è un’organizzazione di volontariato), nel limite massimo di 30.000 euro annui; oppure una deduzione dal reddito complessivo dichiarato, alternativa alla detrazione e applicabile sia alle persone fisiche sia agli enti e alle società, nel limite del 10% del reddito complessivo dichiarato, con la possibilità di riportare l’eventuale eccedenza non deducibile nei quattro periodi d’imposta successivi.

Coordinamento tra i regimi

I benefici dell’articolo 83 del D.Lgs. 117/2017 non sono cumulabili, per la medesima erogazione, con altre agevolazioni fiscali previste a titolo di deduzione o di detrazione da altre disposizioni, incluse quelle dell’articolo 100, comma 2, del TUIR e, per le erogazioni effettuate fino al 2025, dell’articolo 14 del decreto legge 35/2005, abrogato dal Codice del Terzo settore a decorrere dal periodo d’imposta 2026: quando l’ente beneficiario, in ragione della propria natura, rientra anche nell’ambito soggettivo di uno di questi regimi alternativi, il contribuente deve scegliere quale applicare alla singola erogazione, senza poterli sommare o farli concorrere sulla stessa somma erogata. La natura di ente del Terzo settore non preclude quindi, di per sé, l’applicazione dell’articolo 100 del TUIR, quando l’ente soddisfi anche i requisiti soggettivi propri di quest’ultimo: resta comunque fermo che l’articolo 100, comma 2, resta l’unico riferimento applicabile ai beneficiari del tutto estranei al Terzo settore, quali istituti di ricerca scientifica non costituiti come enti del Terzo settore, scuole e associazioni sportive dilettantistiche prive di tale qualifica.

• Natura giuridica del beneficiario. Verificare se il beneficiario è un ente del Terzo settore iscritto al Registro Unico, per applicare il regime dell’articolo 83 del D.Lgs. 117/2017 in luogo dell’articolo 100 del TUIR.
• Categoria applicabile dell’articolo 100. Per i beneficiari non riconducibili al Terzo settore, verificare la specifica lettera dell’articolo 100, comma 2, del TUIR applicabile e il relativo limite di deducibilità.
• Limite del 5 per mille. Per gli oneri di utilità sociale a favore dei dipendenti, verificare se la prestazione deriva da una libera scelta del datore di lavoro (soggetta al limite) oppure da un obbligo contrattuale (dedotta senza limite quale costo del personale).
• Documentazione delle erogazioni in natura. Verificare la predisposizione dell’atto scritto con la valutazione del bene donato e l’impegno dell’ente beneficiario a utilizzarlo per le proprie finalità istituzionali.