Inquadramento generale
Iva indetraibile – Contabilizzazione - l’IVA pagata sugli acquisti non è sempre recuperabile. Può essere indetraibile per ragioni oggettive, quando riguarda beni e servizi per i quali la legge esclude o limita la detrazione, come le spese di rappresentanza o una parte dei costi delle auto; oppure per l’applicazione del pro-rata, quando l’impresa effettua anche operazioni esenti e può detrarre l’imposta solo in proporzione alle operazioni imponibili. L’IVA indetraibile diventa un costo per l’impresa e va collocata correttamente in bilancio.
IVA indetraibile oggettiva
Quando l’indetraibilità riguarda uno specifico acquisto, l’IVA non detraibile fa parte del costo del bene o del servizio: se si tratta di un bene ammortizzabile, incrementa il suo costo e si ammortizza con esso; se si tratta di un servizio o di un bene di consumo, segue la voce di costo relativa. È il caso dell’IVA sulle auto aziendali non detraibile per il 60%, che si aggiunge al costo del veicolo, e dell’IVA sulle spese di rappresentanza.
IVA indetraibile da pro-rata
Quando l’impresa effettua operazioni esenti in misura rilevante, l’IVA detraibile si calcola applicando all’imposta sugli acquisti la percentuale di detrazione, pari al rapporto tra operazioni imponibili e totale delle operazioni. L’IVA indetraibile da pro-rata non è riferibile ai singoli acquisti: secondo la prassi contabile è un costo generale dell’esercizio, da iscrivere tra gli oneri diversi di gestione, determinato a fine anno con il pro-rata definitivo.
Profilo fiscale
L’IVA indetraibile segue il trattamento del costo cui accede: è deducibile ai fini delle imposte sui redditi nella stessa misura del costo, secondo l’articolo 99 del TUIR. L’IVA indetraibile sulle auto, per esempio, segue le percentuali di deducibilità dell’articolo 164. L’IVA da pro-rata è deducibile come costo generale.
Rettifiche della detrazione
Per i beni ammortizzabili il pro-rata va verificato negli anni successivi all’acquisto: se la percentuale cambia di oltre dieci punti, la detrazione iniziale va rettificata, per il periodo di osservazione previsto dalla legge.
Punti di attenzione
Occorre distinguere l’indetraibilità oggettiva da quella da pro-rata, perché la collocazione in bilancio è diversa. Il pro-rata provvisorio usato in corso d’anno va conguagliato con quello definitivo.
Informativa
Non è richiesta un’informativa specifica, salvo che l’IVA indetraibile sia di importo rilevante e ne vada spiegata la collocazione.
Iva indetraibile – Contabilizzazione: esempio di contabilizzazione
Una società con pro-rata di indetraibilità del 20% riceve una fattura di servizi generali per 10.000 euro più 2.200 euro di IVA. Detrae 1.760 euro e rileva 440 euro di IVA indetraibile tra gli oneri diversi di gestione.
Scritture
Nella rilevazione della fattura l’IVA indetraibile oggettiva si addebita direttamente al conto del bene o del costo, e non al conto IVA a credito. L’IVA da pro-rata si rileva invece a fine anno, stornando dal conto IVA a credito la quota non detraibile e addebitandola al conto degli oneri diversi di gestione, secondo il conguaglio con la percentuale definitiva.
La collocazione dell'IVA indetraibile dipende dalla causa: quella oggettiva o da pro-rata totale incrementa il costo del bene o del servizio, quella da pro-rata parziale è un costo generale dell'esercizio.
Principi contabili (OIC)
IVA oggettivamente indetraibile e da pro-rata al 100%
L’IVA oggettivamente indetraibile, relativa a beni e servizi per i quali la detrazione è esclusa dalla legge indipendentemente dall’attività del soggetto acquirente, va imputata a incremento del costo del bene o servizio a cui accede, quale onere accessorio di diretta imputazione: la stessa regola si applica all’IVA indetraibile al 100% per effetto del pro-rata, tipica dei soggetti che effettuano esclusivamente o quasi esclusivamente operazioni esenti, come le agenzie di assicurazione, e all’IVA indetraibile per effetto dell’esercizio dell’opzione di dispensa dagli adempimenti per le operazioni esenti.
IVA indetraibile da pro-rata parziale: costo generale autonomo
Quando l’indetraibilità deriva da un pro-rata parziale, applicabile in proporzione al rapporto tra operazioni imponibili e operazioni esenti effettuate dal soggetto, l’IVA indetraibile non può essere imputata al costo del singolo bene o servizio, poiché la sua percentuale di indetraibilità è determinata con riferimento all’attività complessiva dell’impresa e non alla natura del singolo acquisto: essa va quindi rilevata autonomamente quale costo generale dell’esercizio, secondo il principio di competenza, alla voce degli oneri diversi di gestione.
Nota integrativa
Le informazioni che la nota integrativa deve fornire su questa voce, con la fonte dell’obbligo.
- Criteri di valutazione. I criteri applicati nella valutazione della voce, nelle rettifiche di valore e nella conversione degli importi in valuta estera. Obbligo di legge: art. 2427, c. 1, n. 1, c.c.
Bilancio abbreviato e micro-imprese. Nel bilancio in forma abbreviata restano dovute: criteri di valutazione (art. 2435-bis, c. 5, c.c.). Le micro-imprese sono esonerate dalla nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale indicano impegni, garanzie e passività potenziali e i compensi e crediti di amministratori e sindaci (art. 2427, c. 1, n. 9 e 16); se la redigono, seguono le regole del bilancio abbreviato (art. 2435-ter c.c.).
Relazione sulla gestione
La legge non prevede per questa voce informazioni specifiche nella relazione sulla gestione. Se i suoi effetti sono significativi, ne dà conto l’analisi generale della situazione, dell’andamento della gestione e dei principali rischi e incertezze (art. 2428, c. 1, c.c.).
Esoneri. Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata non sono tenute alla relazione se forniscono in nota integrativa le informazioni sulle azioni proprie e della controllante (art. 2435-bis, c. 7, c.c.); le micro-imprese, se le riportano in calce allo stato patrimoniale (art. 2435-ter c.c.).
Disciplina fiscale
Presupposto del diritto alla detrazione
Il diritto alla detrazione dell’IVA presuppone che l’imposta sia effettivamente dovuta in relazione all’operazione, e non semplicemente indicata in fattura: l’IVA erroneamente o illegittimamente assoggettata a imposta dal cedente o dal prestatore su un’operazione non imponibile, esente o comunque non soggetta a IVA resta indetraibile per il cessionario o committente, anche quando quest’ultimo ne abbia corrisposto l’importo al fornitore, e anche quando il cedente abbia regolarmente versato l’imposta all’Erario.
Deducibilità dell’IVA indetraibile da pro-rata ai fini delle imposte dirette
L’IVA indetraibile per effetto del pro-rata, sia esso totale o parziale, costituisce un costo generale dell’esercizio, deducibile ai fini delle imposte sui redditi secondo le regole ordinarie di inerenza e competenza dell’articolo 109 del TUIR, non potendo essere imputata al costo del singolo bene cui si riferisce l’acquisto, ma dovendo essere riferita all’attività svolta dall’impresa nel suo complesso: a seguito dell’accertamento di un maggior imponibile IVA, l’imposta indetraibile che ne consegue diviene, quando inerente, un onere accessorio deducibile sia ai fini IRES sia ai fini IRAP.
IVA non addebitata per omessa rivalsa
Quando il cedente o prestatore non esercita la rivalsa dell’IVA nei confronti del cliente, pur essendo l’operazione soggetta a imposta (come tipicamente accade per le cessioni gratuite di beni non rientranti nell’esclusione dei campioni di modico valore), l’IVA non addebitata in rivalsa diviene un costo indeducibile ai fini delle imposte sui redditi, secondo l’articolo 99 del TUIR, non essendo qualificabile come un tributo assolto nell’esercizio dell’attività d’impresa ma come una rinuncia volontaria a un diritto di rivalsa altrimenti spettante.
Rilevazione dell’IVA indetraibile da pro-rata parziale
Sigma Srl, soggetta a un pro-rata di indetraibilità del 20%, riceve una fattura per servizi generali di 10.000 euro, con IVA al 22% pari a 2.200 euro; l’IVA indetraibile per pro-rata è quindi pari a 440 euro.
1. Registrazione della fattura con imputazione dell’IVA indetraibile da pro-rata a costo generale
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Costi per servizi (B.7) | 10.000,00 | - |
| IVA c/acquisti detraibile (C.II.5-bis) | 1.760,00 | - |
| Oneri diversi di gestione, IVA indetraibile da pro-rata (B.14) | 440,00 | - |
| Fornitori (D.7) | - | 12.200,00 |
| Totale | 12.200,00 | 12.200,00 |
L’IVA indetraibile di 440 euro, non essendo riferibile al singolo acquisto ma all’attività complessiva di Sigma Srl, è rilevata autonomamente quale onere diverso di gestione, e non a incremento del costo per servizi di 10.000 euro: essa resta comunque deducibile ai fini delle imposte sui redditi secondo le regole ordinarie di competenza e inerenza.
2. Pagamento del fornitore
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Fornitori (D.7) | 12.200,00 | - |
| Banca c/c (C.IV.1) | - | 12.200,00 |
| Totale | 12.200,00 | 12.200,00 |
3. Conguaglio con il pro-rata definitivo - 31 dicembre
| Conto | Dare (€) | Avere (€) |
|---|---|---|
| Oneri diversi di gestione, IVA indetraibile da pro-rata (B.14) | 220,00 | - |
| IVA c/acquisti detraibile (C.II.5-bis) | - | 220,00 |
| Totale | 220,00 | 220,00 |
In corso d’anno si usa il pro-rata provvisorio dell’anno precedente; a fine anno si calcola quello definitivo. Se sale al 30%, l’IVA indetraibile sulla fattura diventa 660 euro e si rettifica la detrazione per la differenza di 220 euro nella dichiarazione annuale.
Controlli prima della dichiarazione
- Individuazione della causa di indetraibilità. Verificare se l’indetraibilità è oggettiva, da pro-rata totale, da pro-rata parziale o da dispensa dagli adempimenti, per la corretta collocazione contabile.
- Imputazione al costo o costo generale autonomo. Verificare che l’IVA indetraibile da pro-rata parziale sia rilevata come costo generale autonomo e non impropriamente imputata al costo del singolo bene.
- Presupposto sostanziale della detrazione. Verificare che l’IVA indicata in fattura sia effettivamente dovuta secondo la natura dell’operazione, prima di esercitarne la detrazione.
- Omessa rivalsa. Verificare la corretta indeducibilità dell’IVA non addebitata in rivalsa su operazioni imponibili per le quali la rivalsa non è stata esercitata.
Errori ricorrenti
Pro rata provvisorio mai conguagliato
Durante l'anno la detrazione si calcola con la percentuale dell'anno precedente, ma alla chiusura va applicata quella definitiva risultante dalle operazioni dell'esercizio. Omettere il conguaglio lascia in bilancio un credito IVA o un costo per IVA indetraibile non corretti e porta in dichiarazione una detrazione diversa da quella spettante.
Rettifica della detrazione sui beni ammortizzabili trascurata
Per i beni ammortizzabili la detrazione iniziale non è definitiva. Se nei periodi successivi cambia l'utilizzo del bene, verso operazioni esenti o non soggette, o se la percentuale di detrazione varia in misura significativa, occorre rettificare l'imposta detratta per gli anni residui del periodo di osservazione, più lungo per i fabbricati. Ignorare la rettifica produce una detrazione indebita.
IVA delle autovetture detratta per intero
Per le autovetture non utilizzate esclusivamente nell'attività d'impresa la detrazione dell'IVA è limitata a una percentuale forfettaria, che vale anche per carburanti, manutenzioni e canoni. Detrarre l'intera imposta, magari perché il veicolo è intestato alla società, sottrae alla contabilità la quota indetraibile che dovrebbe incrementare il costo del bene e dei relativi servizi.